Zakaz amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w drodze darowizny niezgodny z Konstytucją

Alert autorstwa eksperta PKF (Karol Kruk – Aplikant adwokacki, Senior Konsultant).

Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 21 listopada 2024 r. o sygn. akt P 11/24 jednogłośnie orzekł, że art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jest niezgodny z tzw. zasadą ochrony interesów w toku wynikającą z art. 2 Konstytucji RP. Niezgodność dotyczy przepisu w zakresie, w jakim uniemożliwia on zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie w formie darowizny, zwolnionej z podatku od spadków i darowizn, jeśli amortyzacja tych składników została rozpoczęta przed 1 stycznia 2018 r. i nie została zakończona.

Wyrok Trybunału Konstytucyjnego ma szczególne znaczenie dla firm rodzinnych z sektora MŚP, które od lat zgłaszały trudności w związku ze zmianą stanowiska organów podatkowych w kwestii zaliczania odpisów amortyzacyjnych od takich składników majątku do kosztów podatkowych. Rozstrzygnięcie Trybunału daje przedsiębiorcom możliwość skorygowania rozliczeń PIT za lata, w których nie mogli uwzględnić tych odpisów w kosztach podatkowych, a także stanowi podstawę do wznowienia postępowań zakończonych niekorzystnymi decyzjami podatkowymi. Orzeczenie to wprowadza istotną zmianę, która może przynieść realne wsparcie finansowe zarówno dla przedsiębiorstw rodzinnych, jak i całego sektora MŚP.

Spór o prawo do amortyzacji składników majątkowych nabytych nieodpłatnie

W dniu 1 stycznia 2018 r. weszły w życie istotne zmiany legislacyjne, które objęły m.in. ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności znowelizowany art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a tej ustawy. W efekcie wprowadzonych zmian podatnicy utracili przysługujące im na wcześniejszych zasadach prawo do zaliczania w koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, które zostały przekazane w drodze darowizny (zazwyczaj od członków najbliższej rodziny). Ustawodawca nie zdecydował się jednak na wprowadzenie przepisów przejściowych regulujących sytuację prawną przedsiębiorców, kontynuujących po 31 grudnia 2017 r. dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od składników majątkowych przyjętych do używania przed dniem 1 stycznia 2018 r.

Początkowo sytuacja podatników, którzy chcieli kontynuować dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przed 2018 r. w drodze darowizny, wydawała się jasna i nie budziła obaw o przyszłe spory z organami podatkowymi. Minister Finansów w oficjalnych komunikatach prasowych jednoznacznie potwierdził, że przedsiębiorcy mają prawo amortyzować takie składniki majątkowe na zasadach obowiązujących do końca 2017 r. Jednocześnie Ministerstwo Finansów podkreślało, że odmowa uznania tego prawa naruszałaby konstytucyjną zasadę ochrony praw nabytych[1]. Stanowisko Ministra Finansów znalazło również odzwierciedlenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Organy podatkowe konsekwentnie przyjmowały, że podatnicy, którzy przed 2018 r. nabyli środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w drodze darowizny, mogą kontynuować ich amortyzację na zasadach sprzed zmiany przepisów. Takie podejście skutkowało ukształtowaniem się jednolitej i utrwalonej praktyki interpretacyjnej, o której mowa w art. 14n § 4 pkt 2 i § 5 Ordynacji podatkowej.[2]

Pomimo początkowo jednolitego, korzystnego dla podatników stanowiska, organy podatkowe w licznych postępowaniach zaczęły kwestionować prawidłowość takich rozliczeń. Przedsiębiorcy, którzy wcześniej działali w zaufaniu do jednolitej i utrwalonej praktyki interpretacyjnej zostali postawieni w trudnej sytuacji. W wielu przypadkach podważenie ich rozliczeń skutkowało niekorzystnymi decyzjami podatkowymi.

W jednej ze spraw, w której zaskarżono niekorzystną dla podatnika decyzję, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zdecydował się skierować pytanie prawne do Trybunału Konstytucyjnego[3]. Sąd ten zwrócił się o zbadanie zgodności kwestionowanego przepisu z art. 2 Konstytucji RP, podkreślając, że dotyczy on fundamentalnej zasady ochrony zaufania obywateli do państwa i stanowionego przez nie prawa.

Rozstrzygnięcie Trybunału Konstytucyjnego

Trybunał orzekł, że art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie, w jakim pozbawia możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie w drodze darowizny, zwolnionej od podatku od spadków i darowizn, których amortyzację rozpoczęto i nie zakończono przed 1 stycznia 2018 r., jest niezgodny z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą ochrony interesów w toku.

Zgodnie z komunikatem po wydaniu orzeczenia[4], główne podstawy rozstrzygnięcia oparto na zasadzie ochrony zaufania obywateli do państwa i stanowionego przez nie prawa, wywodzonej z art. 2 Konstytucji RP. Zasada ta zakazuje prawodawcy tworzenia przepisów, które mogłyby działać jak „pułapki” na obywateli, formułowania obietnic bez pokrycia czy nagłego odstępowania od wcześniej ustalonych reguł postępowania. Jednym z kluczowych aspektów tej zasady jest ochrona interesów w toku, która odnosi się do przedsięwzięć gospodarczych i finansowych rozpoczętych na podstawie obowiązujących przepisów, a niezakończonych w momencie ich zmiany. Trybunał podkreślił, że ustawodawca, wyznaczając horyzont czasowy realizacji takich przedsięwzięć, ma obowiązek wprowadzenia przepisów przejściowych umożliwiających dokończenie rozpoczętych działań zgodnie z pierwotnymi regulacjami lub zapewnienia innej formy dostosowania się do nowego prawa. Trybunał jednoznacznie stwierdził, że brak przepisów przejściowych, które umożliwiłyby zakończenie rozpoczętej amortyzacji, narusza konstytucyjną zasadę ochrony interesów w toku.

Wnioski dla podatników

Orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego daje podatnikom możliwość skorygowania kosztów w zakresie odpisów amortyzacyjnych od składników majątku nabytych w drodze darowizny, zwolnionej od podatku od spadków i darowizn, których amortyzację rozpoczęto, lecz nie zakończono przed 1 stycznia 2018 r.

Dla podatników, wobec których wydano niekorzystne decyzje podatkowe, istnieje również możliwość wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej.

Podkreślenia wymaga, że wznowienie może nastąpić wyłącznie na wniosek strony, zgodnie z art. 241 § 2 pkt Ordynacji podatkowej, o ile wniosek zostanie złożony w terminie miesiąca od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Termin ten jest nieprzekraczalny, dlatego istotne jest podjęcie szybkich działań w celu ochrony swoich interesów.

Podsumowanie

W związku z możliwościami wynikającymi z wyroku Trybunału Konstytucyjnego zespół postępowań podatkowych i sądowych PKF Tax&Legal rekomenduje szybkie działanie, szczególnie w przypadku posiadania ostatecznych, niekorzystnych decyzji podatkowych. Nasz zespół służy profesjonalnym wsparciem w analizie sprawy, przygotowaniu wniosku o wznowienie postępowania oraz kompleksowym prowadzeniu postępowania. Zapewniamy obsługę prawną dostosowaną do indywidualnych potrzeb klienta, pomagając skutecznie dochodzić należnych praw w świetle wydanego orzeczenia.