W jaki sposób zdarzenia po dniu bilansowym wpływają na sprawozdanie?

Artykuł autorstwa eksperta PKF (Konrad Kruszyński, Koordynator ds. Doradztwa Podatkowego w PKF Consult) został opublikowany 1 grudnia 2014 r. w dzienniku "Rzeczpospolita".

Zdarza się, iż w okresie między dniem bilansowym a dniem zatwierdzenia sprawozdania finansowego występują zdarzenia powodujące, że sprawozdanie okaże się niewiarygodne. Tego typu sytuację wymuszają obowiązek dokonania odpowiednich korekt w księgach rachunkowych. Artykuł podejmuje próbę wskazania, na jaki rodzaj zdarzeń spółki powinny zwrócić uwagę oraz w jaki jest ich wpływ na sprawozdanie finansowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż zgodnie z zapisami ustawy o rachunkowości sprawozdanie finansowe jednostki powinno być zatwierdzone nie później niż sześć miesięcy od dnia bilansowego. Natomiast za dzień bilansowy ustawa uznaje dzień na który jednostka sporządza sprawozdanie finansowe.

Sposób postępowania ze zdarzeniami, do jakich doszło po dniu bilansowym uregulowano w art. 54 ustawy o rachunkowości. Zgodnie z jego postanowieniami, jeżeli po sporządzeniu rocznego sprawozdania finansowego, a przed jego zatwierdzeniem, jednostka otrzymała informacje o zdarzeniach, które mają istotny wpływ na to sprawozdanie finansowe, lub powodujących, że założenie kontynuowania działalności przez jednostkę nie jest uzasadnione, powinna ona odpowiednio zmienić to sprawozdanie, dokonując jednocześnie odpowiednich zapisów w księgach rachunkowych roku obrotowego, którego sprawozdanie finansowe dotyczy, oraz powiadomić biegłego rewidenta, który sprawozdanie to bada lub zbadał.

• Jeżeli zdarzenia, które nastąpiły po dniu bilansowym, nie powodują zmiany stanu istniejącego na dzień bilansowy, to odpowiednie wyjaśnienia zamieszcza się w informacji dodatkowej. Dodatkowo ustawodawca wskazał, że jeżeli jednostka otrzymała informacje o zdarzeniach, po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego, to ich skutki ujmuje w księgach rachunkowych roku obrotowego, w którym informacje te otrzymała.

Szczegóły w standardzie

Doprecyzowania powyższego przepisu dokonano w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 7 „Zmiany zasad (polityki) rachunkowości, wartości szacunkowych, poprawianie błędów, zdarzenia następujące po dniu bilansowym – ujęcie i prezentacja”. Standard obowiązuje od dnia jego publikacji w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów, tj. od 3 lipca 2012 r. (D.U. Min.Fin. poz. 34.).

Biorąc pod uwagę wpływ na sprawozdanie finansowe, KSR nr 7 dokonuje podziału zdarzeń na takie które dostarczają dowodów na istnienie określonego stanu na dzień bilansowy oraz takie, które wskazują na stan zaistniały po dniu bilansowym. Standard zawiera również przykłady obu typu zdarzeń. Każdy rodzaj zdarzeń rodzi inne skutki.

• Jeżeli po sporządzeniu rocznego sprawozdania finansowego, a przed dniem jego zatwierdzeniem, jednostka otrzyma informacje o zdarzeniach, jakie nastąpiły po dniu bilansowym, które zmieniają jej wiedzę o stanie istniejącym na dzień bilansowy, a skutki tych zdarzeń istotnie wpływają na obraz sytuacji majątkowej, finansowej oraz wyniku finansowego jednostki za rok obrotowy, to skutki te jednostka zobowiązana jest uwzględnić w księgach rachunkowych i skorygować już sporządzone roczne sprawozdanie finansowe za rok obrotowy.

• Jeżeli zaś po dniu bilansowym, a przed dniem zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego, jednostka otrzyma informacje na temat zdarzeń wpływających na jej stan lub sytuację po dniu bilansowym, a informacje te mogą być istotne dla użytkowników rocznego sprawozdania finansowego, to w dodatkowych informacjach i objaśnieniach jednostka musi podać lub zaktualizować już wykazane informacje lub ujawnić dla każdej kategorii (typu) zdarzeń informacje zarówno o rodzaju zdarzenia jak i szacunkowej kwocie jego skutków finansowych lub stwierdza, że szacunek taki jest praktycznie niewykonalny.

MSR też zawiera definicję

Analizując zagadnienie zdarzeń mających miejsce po dniu bilansowym i ich wpływie na sprawozdanie finansowe należy pamiętać również o zapisach Międzynarodowego Standardu Rachunkowości nr 10 „Zdarzenia następujące po dniu bilansowym”.

Według definicji zawartej w MSR nr 10 za zdarzenia po dniu bilansowym należy uznać zdarzenia, które mają miejsce pomiędzy dniem bilansowym a datą zatwierdzenia sprawdzania finansowego do publikacji. Standard wyróżnia dwa rodzaje takich zdarzeń:

a) mające istotny wpływ na sprawozdanie finansowe lub powodujące zagrożenie kontynuowania działalności i wymagające korekt, oraz
b) mające nieistotny wpływ na sprawozdanie finansowe i nie powodujące zmiany stanu istniejącego na dzień bilansowy i nie wymagające korekty danych w sprawozdaniu.

Przykłady

Do grupy zdarzeń wymagających korekty kwot ujętych w sprawozdaniu finansowym MSR nr 10 zalicza m.in.:

• rozstrzygnięcie sprawy sądowej po dniu bilansowym, które potwierdza istniejące już na dzień bilansowy zobowiązanie jednostki,
• uzyskanie po dniu bilansowym informacji, że w tym dniu istniała utrata wartości składnika aktywów lub że kwota wcześniej ujętego odpisu aktualizującego z tytułu utraty wartości składnika aktywów powinna zostać skorygowana, np. bankructwo klienta, które następuje po dniu bilansowym, zazwyczaj potwierdza, że strata wynikająca z nieściągalności należności z tytułu dostaw i usług istniała już na dzień bilansowy, a więc jednostka powinna skorygować wartość bilansową tych należności,
• sprzedaż zapasów po dniu bilansowym może potwierdzić ich możliwą do uzyskania wartość netto na ten dzień,
• ustalenie po dniu bilansowym ceny nabycia aktywów kupionych lub przychodów ze sprzedaży aktywów sprzedanych przed dniem bilansowym,
• ustalenie po dniu bilansowym kwoty wypłat z zysków lub premii, jeżeli na dzień bilansowy ciążyło na jednostce prawne lub zwyczajowe zobowiązanie do ich dokonania,
• wykrycie błędów wskazujących na nieprawidłowość sprawozdania finansowego (mogą one powstać z różnych przyczyn, np. pomyłek arytmetycznych, nieprawidłowej interpretacji przepisów, nadużyć).

Przykłady zdarzeń po dniu bilansowym, które nie powodują konieczności skorygowania wartości aktywów i pasywów, ale wymagają ujawnienia w informacji dodatkowej to m.in.:

• spadek wartości rynkowej inwestycji,
• istotne połączenie jednostek lub sprzedaż istotnej jednostki zależnej,
• ogłoszenie zamiaru zaniechania działalności,
• znaczące zakupy aktywów lub znacząca ich sprzedaż,
• przepadek mienia o istotnej wartości,
• zniszczenie przez pożar ważnego zakładu produkcyjnego po dniu bilansowym,
• rozpoczęcie wdrażania istotnej restrukturyzacji,
• nadzwyczaj duże zmiany cen aktywów lub kursów walut,
• zmiany stawek podatkowych lub przepisów podatkowych, które weszły w życie lub zostały ogłoszone po dniu bilansowym i mają znaczący wpływ na bieżące zobowiązanie podatkowe oraz na rezerwy i aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego,
• podjęcie znaczących zobowiązań (obowiązków) lub zobowiązań warunkowych, np. udzielenie wysokich gwarancji,
• wniesienie do sądu sprawy wynikającej wyłącznie ze zdarzeń, które nastąpiły po dniu bilansowym.

Powyższa kwalifikacja może pomóc jednostce w zakresie określenia istotności danego zdarzenia.