Artykuł autorstwa eksperta PKF (Grażyna Sadowska) został opublikowany w dzienniku 'Rzeczpospolita' w dniu 13 maja 2013 r.
Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów z 25 czerwca 2012 r. (II FPS 2/12) rozstrzygał między innymi dwie istotne kwestie, które zarówno w dotychczasowym orzecznictwie sądów jak i interpretacjach organów podatkowych były określane w różny sposób, powodując odmienne stanowiska organów w podobnych sprawach. Mowa o:
- wykładni językowej pojęcia „straty” z likwidacji inwestycji w obcym środku trwałym,
- znaczeniu słowa „likwidacja” patrz tabela.
Tabela: Strata i likwidacja w uchwale NSA
|
wykładnia pojęcia strata w wyniku likwidacji |
NSA w uchwale z 25 czerwca 2012 roku odniósł się do trafnej uwagi sformułowanej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2010 r. (II FSK 33/10) stwierdzając, że dla prawidłowej wykładni tej normy prawnej istotne znaczenie ma rozumienie użytego w niej zwrotu "strat powstałych w wyniku likwidacji". Nie jest natomiast konieczne definiowanie samego słowa strata, tak jak powinno to mieć miejsce w przypadku art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, bowiem z jego treści wynika, że strata jest konsekwencją likwidacji. Chodzi tu zatem o stratę w ujęciu podatkowym, rozumianą jako niemożność pełnej amortyzacji środka trwałego, nie zaś o stratę w ujęciu czysto finansowym, traktowaną jako uszczerbek majątkowy mogący być ewentualnie zrekompensowany realizacją roszczeń wobec wynajmującego z tytułu zwrotu wartości poniesionych nakładów (ulepszeń). |
|
wykładnia pojęcia likwidacja |
Naczelny Sąd Administracyjny w swojej uchwale jako punkt wyjścia do analizy znaczenia tego pojęcia przyjął wykładnię językową. I tak, przez pojęcie „likwidować” należy rozumieć dokonywać likwidacji, usuwać coś, pozbywać się czegoś, uwalniać się od czegoś (Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, wyd. PWN Warszawa 1979, tom II, strona 35). Definicja ta jednak nie dostarczyła przekonywujących argumentów dla przyjęcia, że likwidacja środka trwałego, inwestycji w obcym środku trwałym miałaby być rozumiana wyłącznie jako jego fizyczne unicestwienie, destrukcję, rzeczywiste zniszczenie w taki sposób, aby definitywnie utracił swoją użyteczność. Wręcz przeciwnie. Jak trafnie zauważono w wyroku WSA w Warszawie z 4 września 2009 r. (III SA/871/09), zawężenie pojęcia likwidacji wyłącznie do fizycznego unicestwienia środka trwałego pozbawiałoby sensu przepis art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT w części, w jakiej wprowadza on warunek utraty przydatności gospodarczej na skutek zmiany rodzaju działalności. Stawałby się on zbędny w razie fizycznego zniszczenia środka trwałego. |
Przychylam się do nurtu orzecznictwa sądowego, w którym wskazuje się na konieczność szerszego rozumienia pojęcia likwidacji i objęcia nim także wycofania (wykreślenia) środka trwałego z ewidencji, np. w związku z jego zużyciem technicznym, technologicznym, czy też utratą przydatności gospodarczej, do czego nawiązuje w swojej treści art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT (tak: wyroki NSA: z 10 sierpnia 2011 r., II FSK 478/10, z 1 marca 2012 r., II FSK 1684/10, z 14 marca 2012 r., II FSK 1666/10). Likwidację należy zatem rozpatrywać z punktu widzenia podatnika, który jej dokonuje. Powinna być więc rozumiana jako definitywne wyzbycie się środka trwałego, w tym przypadku inwestycji w obcym środku trwałym (wykreślenie z ewidencji), np. w wyniku zniszczenia, ale także pozbycie się w następstwie pozostawienia poniesionych nakładów u wynajmującego.
Bardzo istotnym elementem rozstrzygnięcia problemu, czy wynikłą stratę z likwidacji inwestycji w obcym środku trwałym można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jest zarówno wykluczenie zmiany rodzaju działalności jako powodu likwidacji, jaki i spełnienie warunku określnego w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Likwidacja musi się wiązać z zamiarem osiągnięcia przez podatnika przychodów, zachowania albo zabezpieczeniem ich źródła.
Podatnik powinien niejako przeprowadzić swój test, czy jest zachowany związek przyczynowo – skutkowy między likwidacją inwestycji w obcym środku trwałym a przychodami osiąganymi przez podatnika ( ewentualnie ze zminimalizowaniem strat). Należy więc, jak w przypadku wszystkich innych wydatków kwalifikowanych jako koszty podatkowe, oceniać stratę ze środków trwałych przez pryzmat art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, a nie zatrzymać swoje wnioskowanie a contrario do art. 16 ust. 1 pkt. 6.
Przedsiębiorca działając w warunkach rynkowych musi podejmować racjonalnie ekonomicznie decyzje. Nie zawsze będzie to zwiększanie zysków. Czasami będą to decyzje dotyczące minimalizowania strat poprzez wprowadzania oszczędności. Działania takie także spełniają kryteria art. 15 ust 1 ustawy o CIT, ponieważ ich zaniechanie stałoby się realnym zagrożeniem dla rentowności przedsiębiorstwa. Tym samym zagrożone byłoby zabezpieczenie źródła przychodów.
Gdzie szukać potwierdzenia
Podobne poglądy w orzecznictwie, jak przytoczona uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 maja 2012 roku można też znaleźć we wcześniejszych wyrokach sądów administracyjnych m.in.:
z 4 listopada 2008 r. (II FSK 1035/07);
z 24 maja 2011 r. (II FSK 33/10);
z 26 maja 2011 r. (II FSK 109/10);
z 29 czerwca 2011 r. (II FSK 260/10);
z 10 września 2011 r. (II FSK 478/10);
z 20 września 2011 r. (II FSK 591/10).
Warto mieć jednak na uwadze, że zapadały również wyroki sądowe (w tym NSA), które w pełni popierały nieprzychylne stanowiska organów podatkowych, zawężając możliwość zaliczania straty z likwidacji inwestycji w obce środki trwałe do kosztów podatkowych (wyroki NSA z 18 stycznia 2011 r., II FSK 1661/09; z 14 czerwca 2011 r., II FSK 123/10; z 18 stycznia 2012 r., II FSK 1380/10; z 31 stycznia 2012 r. II FSK 1411/10).
PKF News
Aktualności, alerty i wydarzenia - przydatne informacje z ostatniej chwili.
Wypełnienie pola oznacza wyrażenie zgody na otrzymywanie komunikacji marketingowej. Administratorem danych jest PKF Consult Sp. z o.o. Sp. k. ... więcej
Dziękujemy za zaufanie! Twój adres został zapisany w naszej bazie danych.
