SLIM VAT 3 a sankcja VAT

W opublikowanym projekcie znalazły się m.in. propozycje zmian w zakresie przepisów regulujących sposób wymierzania przez organy podatkowe dodatkowego zobowiązania podatkowego - tzw. sankcję VAT (art. 112b oraz 112c ustawy o VAT).

Dla przypomnienia wskazujemy, że zgodnie z obecnym kształtem przepisów (art. 112b ustawy o VAT) w razie stwierdzenia, że podatnik:

1. w złożonej deklaracji podatkowej naraził na uszczuplenie wpływy z podatku od towarów i usług,
2. nie złożył deklaracji podatkowej oraz nie wpłacił kwoty zobowiązania podatkowego

- organ podatkowy ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego, kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku do obniżenia podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe.

W przypadkach niezwłocznego usunięcia uchybień po zakończeniu kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego wynosi 20%. Z kolei w przypadku korekt składanych w terminie 14 dni od dnia doręczenia upoważnienia do przeprowadzenia kontroli celno-skarbowej wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego wynosi 15%.

Art. 112c ustawy o VAT przewiduje natomiast sankcje dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 100% podatku naliczonego wynikającego z faktur, które:

1. zostały wystawione przez podmiot nieistniejący,
2. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
3. podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
4. potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i art. 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności.

Jak wynika z powyższego, obecne brzmienie przepisów nie przewiduje rozwiązań, które umożliwiałyby organom podatkowym dostosowywanie wysokości sankcji, w zależności od przyczyn wystąpienia nieprawidłowości. Sytuację tę zmieniać ma omawiana nowelizacja.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że w projektowanych zmianach znalazła się regulacja przewidująca możliwość uznaniowego ustalania wysokości dodatkowego zobowiązania podatkowego – odpowiednio w wysokości do 15%, do 20% lub do 30%. Przepisy te mają zastąpić sztywno określone i jedyne możliwe do zastosowania wysokości stawek. Oprócz powyższego, autorzy projektu proponują zapis, że w przypadku, w którym dochodzi do świadomego uczestnictwa podatnika w oszustwie podatkowym, sankcja VAT ma być ustalana w maksymalnej procentowej wysokości.

Dodatkowo, projekt ustawy przewiduje szereg dyrektyw, którymi powinien kierować się naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego, wymierzając dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Zgodnie z proponowaną regulacją organ podatkowy będzie brał pod uwagę:

1. okoliczności powstania nieprawidłowości,
2. rodzaj i stopień naruszenia ciążącego na podatniku obowiązku,
3. wagę i częstotliwość stwierdzanych dotychczas nieprawidłowości,
4. kwotę stwierdzonych nieprawidłowości,
5. sposób zachowania się po stwierdzeniu nieprawidłowości.

Należy również wskazać, że sankcja VAT w wysokości 100% będzie odnosiła się jedynie do podmiotów świadomie dopuszczających się oszustwa.

W uzasadnieniu do projektu wskazano, że w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (w sprawie nr C-935/19 Grupa Warzywna Sp. z o.o. z 15 kwietnia 2021 roku) dotyczącym zgodności z prawem unijnym polskich regulacji odnoszących się do dodatkowego zobowiązania podatkowego, wystąpiła konieczność dokonania zmiany dostosowującej sankcję VAT do ww. orzeczenia.

Jak wskazują autorzy uzasadnienia, Państwa członkowskie są zobowiązane wykonywać swoje kompetencje z poszanowaniem prawa Unii, w tym z poszanowaniem zasady proporcjonalności (to co niezbędne do osiągnięcia celu). Dla dokonania oceny czy sankcja przewidziana w ustawie o VAT jest zgodna z zasadą proporcjonalności, należy uwzględnić w szczególności charakter i wagę naruszenia, którego ukaraniu służy ta sankcja, oraz sposób ustalania jej kwoty.

Sposób ustalania sankcji, stosowany automatycznie, nie daje organom podatkowym możliwości zindywidualizowania nałożonej sankcji (dostosowania jej wysokości do konkretnych okoliczności danej sprawy) w celu zapewnienia, by nie wykraczała ona poza to, co jest niezbędne do realizacji celów polegających na zapewnieniu prawidłowego poboru podatku i zapobieganiu oszustwom podatkowym.

Celem wprowadzanych zmian jest m.in. zróżnicowanie sankcji w przypadkach, gdy zachowanie podatnika polega na świadomym udziale w oszustwie podatkowym poprzez jego organizowanie i kierowanie, jak i niedopełnieniu przez podatnika aktów staranności (np. podmiot został w ten proceder wciągnięty przez nieuczciwych kontrahentów).

Odnosząc się do zaproponowanych dyrektyw, należy wskazać, że pierwszą z nich jest sama okoliczność powstania nieprawidłowości. Chodzi w tym miejscu o okoliczności, z których można wywnioskować, że podatnik, jego przedstawiciel, pracownik, wspólnik lub pełnomocnik, który ponosi odpowiedzialność za działania podatnika, działał z rozwagą, jakiej można było od niego oczekiwać w danej sytuacji. Stwierdzenie takich okoliczności będzie decydowało o możliwości niższego wymiaru dodatkowego zobowiązania podatkowego. Z drugiej strony brak podejmowania racjonalnych działań w celu właściwego wypełnienia obowiązków podatkowych będzie wpływał na możliwość określenia wyższej sankcji.

Kolejna dyrektywa skłania do uwzględnienia, jaki obwiązek został przez podatnika naruszony i stopień tego naruszenia. Można w tym przypadku mówić o takich zdarzeniach jak: nieujęcie w ewidencji faktury, brak wystawienia faktury, niedochowanie należytej staranności, dokonania odliczenie podatku naliczonego w błędnej wysokości, przypisanie błędnej stawki do czynności opodatkowanej.

Następnie należy odnieść się do wagi i częstotliwości stwierdzanych dotychczas nieprawidłowości. Waga naruszonych przez sprawcę obowiązków to nic innego jak ich istotność, ta zaś jest determinowana zarówno przez rodzaj naruszonego obowiązku, jak i przez stopień jego naruszenia. Na wymiar dodatkowego zobowiązania podatkowego powinna mieć wpływ również częstotliwość, z jaką u podatnika stwierdza się nieprawidłowości.

Celem tych sankcji jest bowiem doprowadzenie do właściwego wypełniania swoich obowiązków przez podatnika, tak by zapewnić prawidłowy pobór podatku i zapobiec oszustwom podatkowym. Należy mieć na względzie, że dokonując rozliczenia wysokich kwot, podatnik powinien z dodatkową starannością zadbać o prawidłowość i rzetelność rozliczeń.

Ostatnią wskazaną przez projektodawcę dyrektywą pozostaje sposób zachowania się po stwierdzeniu nieprawidłowości.

Końcowo, należy wskazać, że najbardziej dotkliwa sankcja będzie miała zastosowanie tylko w przypadku stwierdzenia, że działanie podatnika było związane z oszustwem lub świadomym udziałem w oszustwie. W ten sposób przypadki, w których dojdzie co prawda do odliczenia z wadliwych faktur, ale będzie to związane z brakiem należytej staranności, to sytuacje te nie będą objęte taką samą sankcją jak świadome oszustwa.

Przepisy dotyczące Slim VAT 3 znajdują się obecnie na początkowym etapie prac legislacyjnych i ich ostateczny kształt może ulec modyfikacji. Projektodawcy przewidzieli, że przepisy w zakresie sankcji VAT mają wejść w życie następnego dnia po ogłoszeniu ustawy w Dzienniku Ustaw. Należy wskazać, że celem ograniczenia sankcji podatnicy powinni rozważyć wdrożenie pisemnych procedur podatkowych z zakresu dochowania należytej staranności w podatku VAT.

Pliki do pobrania

• PKF Alert - SLIM VAT 3 a sankcja VAT.pdf [PDF]