Opodatkowanie sponsoringu

Artykuł autorstwa eksperta PKF (Anna Lubecka - Doradca podatkowy, Specjalista do spraw podatków), został opublikowany w marcowym 2015 r. na łamach miesięcznika "TaxFin.pl".

Sponsoring jest obecnie bardzo popularnym narzędziem marketingowym, służącym budowaniu pozytywnego wizerunku podmiotu, zwanego Sponsorem. W ten sposób wspierane są m.in. różne inicjatywy sportowe czy kulturalne.

W polskim porządku prawnym sponsoring nie został odrębnie uregulowany. Umowa sponsoringu należy więc do kategorii umów nienazwanych. Oznacza to, że treść umowy o sponsoring może być kreowana w oparciu o zasadę swobody umów.

Granicę tej swobody wyznacza art. 3531 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Umowa sponsoringu jest umową dwustronnie zobowiązującą. Oznacza to, że obie strony są zobowiązane do świadczenia i jednocześnie uprawnione do otrzymania świadczenia wzajemnego od drugiej strony. Sponsor zobowiązuje się do finansowania działalności realizowanej przez sponsorowanego (wsparcie może przybrać formę rzeczową lub pieniężną). Sponsorowany natomiast przyjmuje po swojej stronie zobowiązanie do rozpowszechniania informacji o Sponsorze i otrzymanym finansowaniu.

Istotną cechą umowy sponsoringu jest również jej ekwiwalentność - świadczenie jednej ze stron jest odpowiednikiem świadczenia drugiej strony (tak m.in. wyrok NSA z 9.07.2002 r., sygn. akt I SA/Ka 1062-1063/01). Ważne jest, aby z umowy wprost wynikało, że świadczenia mają charakter wzajemny, a także aby umowa określała ich wartość lub sposób, w jaki ta wartość zostanie wyznaczona.

W przypadku braku ekwiwalentności/wzajemności świadczeń, transakcja przekazania np. środków pieniężnych, może zostać uznana za tzw. sponsoring niewłaściwy, który dla sponsorowanego będzie rodził skutki podatkowe adekwatne dla darowizny.

Ze względu na charakter świadczenia Sponsora, jak już wskazano, sponsoring może mieć charakter pieniężny lub rzeczowy. Natomiast świadczenie sponsorowanego to zwykle usługi o charakterze reklamowym, np. promowanie nazwy, logo czy produktów lub usług Sponsora.

I. Opodatkowanie w przypadku sponsoringu finansowego

W przypadku sponsoringu finansowego, w zamian za usługę reklamową świadczoną przez sponsorowanego, Sponsor przekazuje pewną sumę w pieniędzy.

1. Skutki podatkowe dla Sponsora

1) W zakresie CIT

W przypadku umowy sponsoringu finansowego sponsor nabywa usługę reklamową.

W wyroku z 12 czerwca 2008 r. (III SA/Wa 157/08) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził: „za reklamę można bowiem uznać również i takie działania, które co prawda nie prezentują określonych towarów lub usług wraz z informacjami je wartościującymi, lecz promują markę określonej firmy, zwiększając jej rozpoznawalność na rynku, co w efekcie wpływa na zwiększenie zainteresowania sprzedawanymi przez nią towarami lub świadczonymi usługami. Reklama taka, nazywana reklamą instytucjonalną, ma za zadanie prezentowanie konkretnego przedsiębiorstwa poprzez lansowanie jego znaku firmowego, czy też nazwy. Jej zadaniem jest stworzenie sprzyjającego dla firmy klimatu, pozytywne nastawienie potencjalnych klientów, umocnienie stopnia rozpoznawalności i znajomości firmy przez odbiorców tego rodzaju reklamy, oraz w konsekwencji zwiększenie popytu na jej towary lub usługi".

Nie ulega więc wątpliwości, iż Sponsor decydując się na „zakup” tego rodzaju usługi reklamowej, chce zwiększyć rozpoznawalność swojej marki, co z kolei będzie miało wpływ na wzrost jego przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art.15 ust.1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2014, poz. 851 j.t.) – dalej ustawa o CIT, Sponsor będzie mógł rozpoznać koszt podatkowy z tytułu zakupu usługi reklamowej, jeżeli został on poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

2) W zakresie VAT

Sponsor będzie miał także prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez sponsorowanego, z tytułu świadczonej przez niego usługi reklamowej, pod warunkiem, że usługi są wykorzystywane przez Sponsora, będącego podatnikiem VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych (art.86 ust.1ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT).

Jeżeli więc Sponsor wykonuje działalność wyłącznie opodatkowaną, wtedy będzie mógł odliczyć cały VAT naliczony z faktury otrzymanej od sponsorowanego. Natomiast w przypadku, gdy wykonuje on działalność wyłącznie zwolnioną, wtedy zgodnie z brzmieniem art.86 ust.1 ustawy o VAT, nie będzie miał prawa do odliczenia tego podatku. Jednakże, na podstawie art.16 ust.1 pkt 46) lit. a ustawy o CIT (odpowiednio art. 23 ust.1 pkt 43 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; Dz.U. z 2012 r., poz.361 ze zm. – dalej ustawa o PIT), VAT naliczony z faktury otrzymanej od sponsorowanego, będzie dla Sponsora stanowił koszt podatkowy.

W sytuacji, gdy Sponsor wykonuje działalność mieszaną to, co do zasady, do rozliczenia podatku naliczonego z faktury od sponsorowanego, będzie on musiał zastosować proporcję VAT obliczoną na zasadach określonych w art.90 ust.2 ustawy o VAT.

2. Skutki podatkowe dla sponsorowanego

1) W zakresie CIT

Pieniądze otrzymane przez sponsorowanego, będą stanowiły dla niego przychód podatkowy.

Wynika to z brzmienia art.12 ust.1 pkt 1) w ustawy o CIT, z którego wynika, iż za przychody uważa się m.in. otrzymane pieniądze (…)”. Natomiast w przypadku, gdy sponsorowanym jest podatnik PIT prowadzący działalność gospodarczą, a usługa reklamowa została wykonana w jej ramach, zastosowanie znajdzie tu art.14 ust.1 ustawy o PIT, na podstawie którego będzie on zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego z tej działalności.

Jak wynika m.in. z interpretacji dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 marca 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-1632/12/CzP:
(...) pozyskane środki od sponsorów (reklamodawców), z którymi zostały zawarte umowy sponsoringu, spełniają definicyjne warunki uznania ich za przychód podatkowy.
Co do zasady, niezależnie od tego, czy sponsorowany jest podatnikiem CIT, czy podatnikiem PIT - będzie on miał obowiązek rozpoznania przychodu w momencie wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż w momencie:

1) wystawienia faktury albo
2) uregulowania należności.

(art.12 ust.3a ustawy o CIT odpowiednio art.14 ust.1c ustawy o PIT).

Jednakże w przypadku, gdy strony umowy sponsoringu ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, to sponsorowany będzie musiał rozpoznać przychód z upływem każdego okresu rozliczeniowego (art.12 ust. 3c ustawy o CIT/art.14 ust. 1e ustawy o PIT).

2) W zakresie VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Biorąc powyższe pod uwagę, sponsorowany z tytułu świadczonej usługi reklamowej powinien naliczyć VAT należny i udokumentować wykonanie usługi fakturą.

II. Sponsoring rzeczowy lub usługowy

W ramach sponsoringu rzeczowego lub usługowego, w zamian za otrzymane usługi o charakterze reklamowym, Sponsor przekazuje na rzecz sponsorowanego odpowiednio: towary lub usługi. Przy takiej konstrukcji sponsoringu mamy do czynienia z umową barterową.

1. Rozliczenie umowy przez Sponsora

1) w zakresie CIT

Sponsor będzie miał obowiązek rozpoznania przychodu podatkowego w wysokości wartości otrzymanej od sponsorowanego usługi reklamowej, której wartość co do zasady odpowiada wartości wydanych w zamian towarów/wyświadczonych usług (art.12 ust.1 i ust.3 ustawy o CIT i odpowiednio art.14 ust.1 ustawy o PIT).

Momentem powstania przychodu będzie dzień wydania towarów/ wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż moment:

1) wystawienia faktury albo
2) uregulowania należności.

(art.12 ust.3a ustawy o CIT i odpowiednio art.14 ust.1c ustawy o PIT).

Biorąc pod uwagę, iż Sponsor zakupił przekazane towary lub usługi w związku z usługą reklamową otrzymywaną od sponsorowanego, w następstwie czego przychody Sponsora powinny wzrosnąć – należy zauważyć, iż istnieje związek przyczynowo – skutkowy pomiędzy poniesionym kosztem a przyszłymi, zakładanymi przychodami, co będzie stanowić podstawę do uznania przedmiotowych wydatków za koszty podatkowe.

2) w zakresie VAT

Przekazanie towarów/usług przez Sponsora stanowi odpłatną dostawę towarów/usług w rozumieniu ustawy o VAT (art.7 ust.1 oraz art.8 ustawy o VAT). W związku z tym, Sponsor powinien naliczyć VAT należny od przekazywanych towarów/świadczonych usług i udokumentować ich dostawę / wykonanie fakturą VAT.

Gdy w umowie nie zostaną określone kwotowo podstawy opodatkowania obu świadczeń, to podstawę opodatkowania ustala się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub na danym rynku.
Sponsor będzie miał także prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupu towarów/usług przekazywanych następnie w ramach umowy sponsoringu, na zasadach ogólnych, wynikających z art.86 ust.1ustawy o VAT.

2. Rozliczenie umowy przez sponsorowanego

Co do zasady przebiega ono w identyczny sposób, jak w przypadku sponsoringu finansowego.

Sponsorowany rozpozna siebie przychód wysokości wartości otrzymanych towarów/ wyświadczonych usług w ramach umowy sponsoringu, będzie tez miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT otrzymanej od Sponsora.