MSR 40 Nieruchomości inwestycyjne

MIĘDZYNARODOWY STANDARD RACHUNKOWOŚCI 40

Nieruchomości inwestycyjne

CEL

1 Celem niniejszego standardu jest określenie podejścia księgowego do nieruchomości inwestycyjnych oraz informacji, które należy ujawnić na ich temat.

ZAKRES

2 Niniejszy standard ma zastosowanie do ujmowania, wyceny i ujawniania informacji dotyczących nieruchomości inwestycyjnych.

3 [Skreślony]

4 Niniejszy standard nie ma zastosowania do:

a) aktywów biologicznych związanych z działalnością rolniczą (zob. MSR 41 Rolnictwo i MSR 16 Rzeczowe aktywa trwałe); oraz

b) praw do złóż mineralnych oraz złóż mineralnych, takich jak ropa naftowa, gaz ziemny i podobne nieodnawialne zasoby naturalne.

DEFINICJE

5 Poniższe terminy zastosowane w niniejszym standardzie mają następujące znaczenie:

Wartość bilansowa jest wartością, w jakiej dany składnik aktywów jest ujmowany w sprawozdaniu z sytuacji finansowej.

Cena nabycia lub koszt wytworzenia jest kwotą zapłaconych środków pieniężnych lub ich ekwiwalentów, lub wartością godziwą innych dóbr przekazanych z tytułu nabycia składnika aktywów w momencie jego nabycia lub wytworzenia, lub - tam, gdzie ma to zastosowanie - jest wartością przypisaną do danego składnika aktywów w momencie początkowego ujęcia wynikającego z wymogów innych MSSF, np. MSSF 2 Płatności w formie akcji.

Wartość godziwa jest ceną, którą otrzymano by za sprzedaż składnika aktywów lub zapłacono by za przeniesienie zobowiązania w transakcji przeprowadzonej na zwykłych warunkach między uczestnikami rynku na dzień wyceny. (Zob. MSSF 13 Ustalanie wartości godziwej).

Nieruchomość inwestycyjna to nieruchomo ść (grunt, budynek lub część budynku albo oba te elementy), posiadana (przez właściciela lub leasingobiorcę w formie składnika aktywów z tytułu prawa do użytkowania) w celu uzyskiwania przychodów z czynszów lub utrzymywania w posiadaniu ze względu na wzrost ich wartości, względnie obie te korzyści, przy czym nieruchomo ść taka nie jest:

a) wykorzystywana przy produkcji, dostawach dóbr, świadczeniu usług lub czynnościach administracyjnych; lub

b) przeznaczona na sprzedaż w ramach zwykłej działalności jednostki.

Nieruchomość zajmowana przez właściciela to nieruchomo ść posiadana (przez właściciela lub leasingobiorcę w formie składnika aktywów z tytułu prawa do użytkowania) ze względu na jej wykorzystanie przy produkcji, dostawach dóbr, świadczeniu usług lub czynno ściach administracyjnych.

KLASYFIKOWANIE NIERUCHOMOŚCI JAKO NIERUCHOMOŚĆ INWESTYCYJNĄ LUB JAKO NIERUCHOMOŚĆ ZAJMOWANĄ PRZEZ WŁAŚCICIELA

6 [Skreślony]

7 Nieruchomo ść inwestycyjna jest utrzymywana w posiadaniu ze względu na przychody z czynszów, wzrost jej

wartości lub obie te korzyści. W związku z tym przepływy środków pieniężnych uzyskiwane dzięki nieruchomości inwestycyjnej są w dużej mierze niezależne od pozostałych składników aktywów będących w posiadaniu jednostki. To właśnie odróżnia nieruchomość inwestycyjn ą od nieruchomości zajmowanej przez właściciela. Produkcja, dostawy dóbr czy świadczenie usług (jak również wykorzystanie nieruchomości dla celów administracyjnych) wytwarzaj ą przepływy środków pieniężnych, których nie można w całości przypisać jednej nieruchomości, lecz przypisuje się je także innym składnikom aktywów użytym w procesie produkcyjnym czy dostawach dóbr. MSR 16 ma zastosowanie do zajmowanej i będącej w posiadaniu właściciela nieruchomości, a MSSF 16 Leasing ma zastosowanie do zajmowanej przez właściciela nieruchomości, posiadanej przez leasingobiorcę w formie składnika aktywów z tytułu prawa do użytkowania.

8 Do nieruchomości inwestycyjnych zalicza się przykładowo:

a) grunt utrzymywany w posiadaniu ze względu na długoterminowy wzrost jego wartości, a nie w celu sprzedaży po krótkim okresie w ramach zwykłej działalności gospodarczej;

b) grunt, którego przyszłe użytkowanie pozostaje aktualnie nieokreślone. (Jeżeli jednostka nie określiła, że będzie użytkowała grunt jako nieruchomość zajmowaną przez właściciela, lub przeznaczy go na sprzedaż w krótkim okresie w ramach zwykłej działalności gospodarczej, to uznaje się, że grunt ten jest utrzymywany w posiadaniu ze względu na wzrost jego wartości.);

c) budynek, którego właścicielem jest jednostka (lub składnik aktywów z tytułu prawa do użytkowania odnośnego budynku posiadanego przez jednostkę), oddany przez jednostkę w leasing operacyjny na podstawie jednej lub większej liczby umów;

d) budynek, który obecnie jest niewykorzystany, a który został przeznaczony do oddania w leasing operacyjny na podstawie jednej lub większej liczby umów;

e) nieruchomość w trakcie budowy lub dostosowywania, która ma być w przyszłości użytkowana jako nieruchomość inwestycyjna.

9 Do pozycji, które nie są nieruchomościami inwestycyjnymi i w związku z tym nie są objęte zakresem niniejszego standardu, zalicza się na przykład:

a) nieruchomości przeznaczonej na sprzedaż w ramach zwykłej działalności gospodarczej lub nieruchomości w trakcie budowy lub dostosowywania z przeznaczeniem na sprzedaż (zob. MSR 2 Zapasy), na przykład nieruchomości nabyte wyłącznie w celu zbycia w bliskiej przyszłości lub w celu dostosowania i odsprzedaży;

b) [skreślony]

c) nieruchomości zajmowane przez właściciela (zob. MSR 16 i MSSF 16), w tym także (między innymi) nieruchomości utrzymywane w posiadaniu z myślą o przyszłym wykorzystaniu jako nieruchomości zajmowanych przez właściciela, nieruchomości przeznaczone do dostosowania i późniejszego użytkowania jako nieruchomości zajmowane przez właściciela, nieruchomości zajmowane przez pracowników (niezależnie od tego, czy pracownicy płacą czynsz w wysokościach stawek rynkowych, czy też nie) oraz oczekujące na zbycie nieruchomości zajmowane przez właściciela;

d) [skreślony]

e) nieruchomości oddanych w leasing finansowy innej jednostce.

10 Niektóre nieruchomości w części służą pozyskiwaniu przychodów z czynszów lub są utrzymywane ze względu na wzrost ich wartości, w pozostałej zaś części - są wykorzystywane przy produkcji, dostawach dóbr, świadczeniu usług lub czynnościach administracyjnych. Dla celów księgowych należy potraktowa ć części te rozdzielnie, jeżeli można je oddzielnie sprzedać (lub oddzielnie oddać w leasing finansowy). Jeżeli części te nie mogłyby być oddzielnie sprzedane, nieruchomość można traktować jako nieruchomość inwestycyjną, pod warunkiem że jedynie nieznaczna jej część jest wykorzystywana w produkcji, dostawach dóbr, świadczeniu usług lub czynnościach administracyjnych.

11 W pewnych wypadkach jednostka udostępniająca nieruchomość świadczy dodatkowe usługi na rzecz podmiotów wynajmujących nieruchomość. Jeżeli usługi te są stosunkowo nieznacznym elementem w skali całokształtu przedsięwzięcia, jednostka zalicza taki obiekt do nieruchomości inwestycyjnych. Jest tak na przykład wtedy, gdy właściciel biurowca świadczy na rzecz najemców usługi dotyczące ochrony i utrzymania obiektu.

12 W innych przypadkach świadczone usługi są znaczące. Na przykład gdy jednostka posiada hotel i nim zarządza, wówczas usługi świadczone na rzecz klientów są znaczącym elementem przedsięwzięcia. W związku z tym hotel zarządzany przez właściciela jest nieruchomością zajmowaną przez właściciela, a nie nieruchomością inwestycyjn ą.

13 Niekiedy problematyczne jest określenie, czy dodatkowe usługi są na tyle znaczące, aby uniemożliwiać zaliczenie nieruchomości do nieruchomości inwestycyjnych. Na przykład właściciel hotelu zleca niekiedy część czynności osobom trzecim na podstawie umów o zarządzaniu. Warunki takich umów o zarządzaniu mogą znacznie różnić się między sobą. W skrajnym przypadku właściciel jest w praktyce tylko biernym inwestorem. Natomiast drugą skrajnością jest sytuacja, gdy właściciel tylko podzleca wykonanie codziennych czynności, zatrzymuj ąc znaczące ryzyko wahań przepływów pieniężnych generowanych w wyniku działania hotelu.

14 Określenie, czy dana nieruchomość może zostać zaliczona do nieruchomości inwestycyjnych, wymaga osądu. Jednostka powinna zatem opracować kryteria umożliwiające zastosowanie osądu w sposób spójny na podstawie definicji nieruchomości inwestycyjnej oraz dodatkowych wytycznych zawartych w pkt 7-13. Pkt 75 lit. c) zobowiązuje jednostkę do ujawnienia tych kryteriów, jeżeli sklasyfikowanie nieruchomości jest trudne.

14A Osąd wymaga również ustalenia, czy nabycie nieruchomości inwestycyjnej stanowi nabycie składnika aktywów lub grupy aktywów lub połączenia jednostek w rozumieniu MSSF 3 Połączenia jednostek. W celu ustalenia, czy stanowi ono połączenie jednostek, należy odwołać się do MSSF 3. Kwestie omawiane w pkt 714 niniejszego standardu dotyczą tego, czy nieruchomość stanowi (lub nie) nieruchomo ść zajmowaną przez właściciela lub nieruchomość inwestycyjną, nie dotyczą one natomiast ustalenia, czy nabycie nieruchomości stanowi (lub nie) połączenie jednostek w rozumieniu MSSF 3. Ustalenie, czy konkretna transakcja spełnia definicję połączenia jednostek w rozumieniu MSSF 3 i obejmuje nieruchomo ść inwestycyjną w rozumieniu niniejszego standardu, wymaga odrębnego zastosowania obu standardów.

15 W niektórych przypadkach nieruchomość należąca do jednostki jest oddana w leasing i zajmowana przez jej jednostkę dominującą lub inną jednostkę zależną. Wówczas nieruchomo ść nie może być zaliczona do nieruchomości inwestycyjnych w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym, ponieważ nieruchomo ść ta z punktu widzenia grupy jest nieruchomością zajmowaną przez właściciela. Niemniej jednak z perspektywy pojedynczej jednostki, będącej właścicielem nieruchomości, można zaliczyć ją do nieruchomości inwestycyjnych, pod warunkiem spełnienia kryteriów określonych w definicji zawartej w pkt 5. Z tego też względu leasingodawca nieruchomości w jednostkowym sprawozdaniu finansowym wykazuje ją jako nieruchomo ść inwestycyjną.

UJMOWANIE

16 Nieruchomość inwestycyjną posiadaną na własność ujmuje się jako składnik aktywów wtedy i tylko wtedy, gdy:

a) uzyskanie przez jednostkę przyszłych korzyści gospodarczych związanych z tą nieruchomością jest prawdopodobne; oraz

b) można wiarygodnie wycenić jej cenę nabycia lub koszt wytworzenia.

17 Zgodnie z tą zasadą ujmowania jednostka ocenia wszystkie koszty poniesione na nabycie lub wytworzenie swoich nieruchomości inwestycyjnych w chwili ich poniesienia. Koszty te obejmuj ą koszty poniesione początkowo w celu nabycia nieruchomości inwestycyjnej oraz koszty poniesione w późniejszym okresie w celu powiększenia, zastąpienia części nieruchomości lub jej obsługi.

18 Zgodnie z zasadą ujmowania przedstawioną w pkt 16 jednostka nie ujmuje w wartości bilansowej nieruchomości inwestycyjnych kosztów bieżącego utrzymania tych nieruchomości. Koszty te ujmuje się w zysku lub stracie w momencie poniesienia. Koszty bieżącego utrzymania stanowią przede wszystkim koszty robocizny i materiałów i mogą obejmowa ć koszt drobnych części. Cel tych wydatków jest często opisywany jako "konserwacja i naprawy" nieruchomości.

19 Część nieruchomości inwestycyjnych mogła zostać nabyta poprzez zastąpienie. Na przykład obecne ściany działowe mogą zastępować pierwotnie zbudowane ściany. Zgodnie z zasadami ujmowania jednostka ujmuje w wartości bilansowej nieruchomości inwestycyjnych koszt zastępującej części istniejącej nieruchomości inwestycyjnej w chwili poniesienia kosztu, jeśli spełnione są kryteria dotyczące ujmowania. Wartość bilansową części, które zostały zastąpione, przestaje się ujmować zgodnie z zasadami dotyczącymi zaprzestania ujmowania przewidzianymi niniejszym standardem.

19A Nieruchomość inwestycyjną posiadaną przez leasingobiorcę w formie składnika aktywów z tytułu prawa do użytkowania, ujmuje się zgodnie z MSSF 16.

POCZĄTKOWA WYCENA

20 Nieruchomość inwestycyjną posiadaną na własność początkowo wycenia się według ceny nabycia lub kosztu wytworzenia. Przy początkowej wycenie uwzględnia się koszty przeprowadzenia transakcji.

21 Na cenę nabycia nieruchomości składa się cena zakupu powiększona o wszelkie koszty bezpo średnio związane z transakcją zakupu. Do kosztów bezpośrednio związanych z transakcją zakupu zalicza się na przykład opłaty za obsługę prawną, podatek od zakupu nieruchomości i pozostałe koszty transakcji.

22 [Skreślony]

23 Ceny nabycia lub kosztu wytworzenia nieruchomości nie zwiększają:

a) koszty rozruchu (chyba że ich poniesienie jest niezbędne w celu doprowadzenia nieruchomości do stanu umożliwiającego jej używanie zgodnie z zamierzeniami kierownictwa);

b) początkowe straty operacyjne poniesione zanim nieruchomość osiągnie zaplanowane obłożenie; lub

c) koszty nadmiernych strat w materiałach, robociźnie i innych zasobach zużytych w trakcie budowy i dostosowywania nieruchomości.

24 Jeżeli płatność za nieruchomość jest odroczona, jej ceną nabycia będzie równowartość ceny płatnej w gotówce. Różnica między ceną gotówkową a łączną kwotą płatności ujmowana jest jako koszt z tytułu odsetek w okresie kredytowania.

25 [Skreślony]

26 [Skreślony]

27 Jedna lub więcej nieruchomości inwestycyjnych może być nabyte w drodze wymiany za niepieniężne składniki aktywów lub kombinacj ę składników aktywów pieniężnych i niepieniężnych. Dalsze omówienie dotyczy wymiany aktywów niepieniężnych na inne aktywa niepieniężne, ale ma zastosowanie również do wszelkich wymian opisanych w poprzednim zdaniu. Wartość początkową takiej nieruchomości inwestycyjnej ustala się według wartości godziwej, chyba że a) transakcja wymiany pozbawiona jest treści ekonomicznej; lub b) nie jest możliwe wiarygodne ustalenie wartości godziwej ani otrzymanych, ani przekazanych aktywów. Nabyty składnik aktywów wycenia się w ten sposób, nawet jeśli jednostka nie może natychmiast zaprzestać ujmowania składników aktywów przekazanych. Jeśli nabyty składnik aktywów nie jest wyceniany według wartości godziwej, jego cena nabycia lub koszt wytworzenia odpowiada wartości bilansowej składnika aktywów danego w zamian.

28 Jednostka ustala, czy transakcja wymiany ma treść ekonomiczną, rozważając zakres, w jakim oczekuje się zmian przyszłych przepływów pieniężnych w wyniku transakcji. Transakcja wymiany ma treść ekonomiczną, jeśli:

a) konfiguracja (ryzyko, harmonogram i kwota) przepływów pieniężnych z otrzymanego składnika aktywów różni się od konfiguracji przepływów pieniężnych z przekazanego składnika aktywów; lub

b) wartość części przedsiębiorstwa specyficzna dla danej jednostki, na którą transakcja miała wpływ, zmienia się w wyniku wymiany; oraz

c) różnica w a) lub b) jest znacząca w porównaniu z wartością godziwą wymienionych aktywów.

Dla celów ustalenia, czy transakcja wymiany ma treść ekonomiczną, wartość części przedsiębiorstwa specyficzna dla danej jednostki, na którą transakcja miała wpływ, powinna odzwierciedlać przepływy pieniężne po opodatkowaniu. Wynik analiz może być jasny bez konieczności przeprowadzania przez jednostkę szczegółowych obliczeń.

29 Wartość godziwą składnika aktywów można wiarygodnie ustalić, jeśli a) rozpiętość zakresu rozsądnych wycen w wartości godziwej nie jest znacząca w wypadku tego składnika aktywów lub b) prawdopodobieństwo różnych szacunków w tym zakresie można rozsądnie ustalić i wykorzystać w celu ustalenia wartości godziwej. Jeśli jednostka może wiarygodnie ustalić wartość godziwą otrzymanego albo przekazanego składnika aktywów, wówczas wartość godziwą przekazanego składnika aktywów wykorzystuje się do ustalenia ceny nabycia lub kosztu wytworzenia, chyba że wartość godziwa otrzymanego składnika aktywów jest bardziej oczywista.

29A Nieruchomość inwestycyjną posiadaną przez leasingobiorcę w formie składnika aktywów z tytułu prawa do użytkowania, ujmuje się zgodnie z MSSF 16.

WYCENA PO POCZĄTKOWYM UJĘCIU

Zasady (polityka) rachunkowości

30 Z wyjątkiem przypadku opisanego w pkt 32A jednostka wybiera jako zasadę rachunkowości jedną z metod wyceny: model oparty na wartości godziwej opisany w pkt 33-55 lub model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia opisany w pkt 56, a następnie stosuje wybraną metodę wyceny do wszystkich swoich nieruchomości inwestycyjnych.

31 MSR 8 Zasady (polityka) rachunkowości, zmiany wartości szacunkowych i korygowanie błędów stanowi, że dobrowolną zmianę zasad (polityki) rachunkowości wprowadza się tylko wtedy, jeżeli sprawi ona, że sprawozdania finansowe będą dostarczały bardziej wiarygodnych i przydatnych informacji na temat skutków transakcji, innych zdarzeń lub okoliczności dla sytuacji finansowej, wyników finansowych lub przepływów pieniężnych jednostki. Jest bardzo mało prawdopodobne, aby zmiana modelu opartego na wartości godziwej na model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia uczyniła prezentację bardziej przydatną.

32 Niniejszy standard nakłada na wszystkie jednostki wymóg wyceny w wartości godziwej nieruchomości inwestycyjnych albo dla celów wyceny (jeżeli jednostka stosuje model oparty na wartości godziwej), albo ujawnienia informacji (jeżeli stosuje model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia). Zaleca się, lecz nie wprowadza wymogu, aby wyceniaj ąc wartość godziwą nieruchomości inwestycyjnej jednostka korzystała z wyceny wykwalifikowanego i niezależnego rzeczoznawcy, który ostatnio przeprowadzał wyceny nieruchomości inwestycyjnych o podobnym charakterze i podobnej lokalizacji.

32A Jednostka może:

a) wybrać albo model oparty na wartości godziwej, albo model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia dla wszystkich nieruchomości inwestycyjnych zabezpieczających zobowiązania, które dają zwrot powiązany bezpośrednio z wartością godziwą - albo ze zwrotem z - określonych aktywów, w tym z danej nieruchomości inwestycyjnej; oraz

b) wybrać albo model oparty na wartości godziwej, albo model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia dla wszystkich pozostałych nieruchomości inwestycyjnych, bez względu na wybór dokonany w lit. a).

32B Niektóre jednostki obsługują - wewnętrznie albo zewnętrznie - fundusz inwestycyjny, który zapewnia inwestorom korzyści określone przez jednostki funduszu. Podobnie niektóre jednostki wystawiaj ą umowy ubezpieczenia z bezpośrednim udziałem w zyskach, w przypadku których to umów pozycje bazowe zawierają nieruchomości inwestycyjne. Wyłącznie do celów pkt 32A-32B umowy ubezpieczenia obejmują umowy inwestycyjne z uznaniowym udziałem w zyskach. Pkt 32A nie zezwala jednostce na wycenę nieruchomości posiadanych przez fundusz (lub nieruchomości stanowiących pozycję bazową) częściowo według ceny nabycia lub kosztu wytworzenia, a częściowo według wartości godziwej. (Zob. MSSF 17 Umowy ubezpieczenia, aby zapoznać się z terminami użytymi w niniejszym punkcie, które zdefiniowano w tym standardzie).

32C Jeśli jednostka wybiera różne modele dla dwóch kategorii opisanych w pkt 32A, przychody ze sprzedaży nieruchomości inwestycyjnych pomiędzy pakietami aktywów wycenianymi przy zastosowaniu różnych modeli ujmuje się w wartości godziwej, a łączne zmiany wartości godziwej ujmuje się w zysku lub stracie. W związku z tym, jeśli sprzedawana jest nieruchomość inwestycyjna z pakietu wycenianego według modelu opartego na wartości godziwej do pakietu wycenianego według modelu opartego na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia, wartość godziwa danej nieruchomości na dzień sprzedaży stanowi jej zakładany koszt.

Model oparty na wartości godziwej

33 Po początkowym ujęciu jednostka, która wybierze model oparty na wartości godziwej, wycenia w wartości godziwej wszystkie nieruchomości inwestycyjne, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w pkt 53.

34 [Skreślony]

35 Zysk lub stratę wynikające ze zmiany wartości godziwej nieruchomości inwestycyjnej ujmuje się w zysku lub stracie za okres, w którym zysk lub strata powstały.

36-39 [Skreślone]

40 Przy ustalaniu wartości godziwej nieruchomości inwestycyjnej zgodnie z MSSF 13 jednostka gwarantuje, że wartość godziwa odzwierciedla między innymi wysokość przychodów z czynszów z aktualnych umów leasingowych, jak również inne założenia, które uczestnicy rynku przyjęliby przy wycenie nieruchomości inwestycyjnej w aktualnych warunkach rynkowych.

40A Kiedy leasingobiorca stosuje model oparty na wartości godziwej do wyceny nieruchomości inwestycyjnej, która jest traktowana jako składnik aktywów z tytułu prawa do użytkowania, wycenia w wartości godziwej składnik aktywów z tytułu prawa do użytkowania, a nie bazową nieruchomość.

41 MSSF 16 określa podstawę początkowego ujęcia kosztu nieruchomości inwestycyjnej posiadanej przez leasin- gobiorcę w formie składnika aktywów z tytułu prawa do użytkowania. Zgodnie z pkt 33 ponowną wycenę nieruchomości inwestycyjnej, którą leasingobiorca posiada jako składnik aktywów z tytułu prawa do użytkowania, należy przeprowadzić, w razie potrzeby, według wartości godziwej, jeżeli jednostka decyduje się zastosować model oparty na wartości godziwej. Jeśli opłaty leasingowe odpowiadaj ą stawkom rynkowym, wartość godziwa nieruchomości inwestycyjnej traktowana przez leasingobiorcę w momencie nabycia jako składnik aktywów z tytułu prawa do użytkowania, po odjęciu wszystkich spodziewanych opłat leasingowych (wliczając te odnoszące się do ujętych zobowiązań z tytułu leasingu), powinna wynosić zero. W związku z tym ponowna wycena składnika aktywów z tytułu prawa do użytkowania z ceny nabycia lub kosztu wytworzenia zgodnie z MSSF 16 do wartości godziwej zgodnie z pkt 33 (uwzględniając wymogi pkt 50) nie powinna prowadzić do powstania zysków ani strat, chyba że wartość godziwą mierzy się w różnych okresach. Może się to zdarzyć, jeśli po początkowym ujęciu jednostka postanowi zastosować model oparty na wartości godziwej.

42-47 [Skreślone]

48 W wyjątkowych przypadkach jednostka nabywająca nieruchomość inwestycyjną po raz pierwszy (lub zaliczająca daną nieruchomość do nieruchomości inwestycyjnych po zmianie sposobu jej wykorzystania) może dysponować bezsprzecznymi dowodami na to, że duże zróżnicowanie szacunków tak dalece utrudnia określenie prawdopodobieństwa urzeczywistnienia poszczególnych wartości, że ustalenie jednej kwoty na wycenę w wartości godziwej przestaje być użyteczne. Może to oznaczać, że nie ma możliwości wiarygodnej i regularnej wyceny w wartości godziwej nieruchomości inwestycyjnej (zob. pkt 53).

49 [Skreślony]

50 Ustalając wartość bilansową nieruchomości inwestycyjnej w oparciu o model oparty na wartości godziwej, jednostka nie uwzględnia podwójnie składników aktywów lub zobowiązań, które są ujmowane jako oddzielne składniki aktywów lub zobowiązań. Na przykład:

a) elementy wyposażenia, takie jak windy i urządzenia klimatyzacyjne, stanowią często integralną część budynku, więc ich wartość zazwyczaj jest zawarta w wartości godziwej nieruchomości inwestycyjnej i nie są one ujmowane jako oddzielne rzeczowe aktywa trwałe;

b) jeżeli umowa leasingu biura przewiduje, że powierzchnia biurowa powinna być umeblowana, to generalnie wartość godziwa biura zawiera w sobie wartość godziwą mebli, ponieważ opłata z tytułu leasingu dotyczy powierzchni umeblowanej. Jeżeli wartość mebli zawarta jest w wartości godziwej nieruchomości inwestycyjnej, jednostka nie ujmuje mebli jako oddzielnych składników aktywów;

c) w wartości godziwej nieruchomości inwestycyjnej nie uwzględnia się ani przedpłat, ani naliczonych przychodów z tytułu leasingu operacyjnego, ponieważ takie pozycje ujmowane są jako oddzielny składnik aktywów lub zobowiązań;

d) wartość godziwa nieruchomości inwestycyjnej traktowana przez leasingobiorcę jako składnik aktywów z tytułu prawa do użytkowania odzwierciedla oczekiwane przepływy pieniężne (w tym zmienne opłaty leasingowe, w odniesieniu do których przewiduje się, że przypadną do zapłaty). W związku z tym, jeśli przy wycenie nieruchomości nie uwzględniono wszystkich płatności, jakich jednostka spodziewa się dokonać, w celu uzyskania wartości bilansowej nieruchomości inwestycyjnej przy zastosowaniu modelu opartego na wartości godziwej, konieczne jest ponowne uwzględnienie wszystkich ujętych zobowiązań z tytułu leasingu.

51 [Skreślony]

52 W niektórych przypadkach jednostka oczekuje, że wartość bieżąca dokonywanych przez nią płatności związanych z nieruchomością inwestycyjną (z wyjątkiem płatności dotyczących ujętych zobowiązań) przewyższy wartość bieżącą odnośnych wpływów środków pieniężnych. Jednostka stosuje MSR 37 Rezerwy, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe, aby ustalić, czy należy ująć zobowiązanie, oraz ustalić sposób wyceny takiego zobowiązania.

Brak możliwości wiarygodnego ustalenia wartości godziwej

53 Przyjmuje się możliwe do odrzucenia założenie, że jednostka będzie w stanie wiarygodnie i regularnie ustalać wartość godziwą nieruchomości inwestycyjnych. Jednak w wyjątkowych przypadkach zdarza się, że w chwili nabycia nieruchomości inwestycyjnej po raz pierwszy (lub zakwalifikowania po raz pierwszy danej nieruchomości do tej kategorii po zmianie sposobu jej użytkowania) jednostka posiada bezsprzeczne dowody na to, iż nie będzie w stanie regularnie i wiarygodnie ustalać wartości godziwej nieruchomości inwestycyjnej. Może się tak zdarzyć wyłącznie wówczas, gdy rynek porównywalnych nieruchomości jest nieaktywny (np. istnieje niewiele nowych transakcji, notowania cen nie są aktualne lub z obserwowalnych cen transakcyjnych wynika, że sprzedawca był zmuszony do sprzedaży) a alternatywne metody ustalania wartości godziwej (np. na podstawie projekcji zdyskontowanych przepływów pieniężnych) nie są dostępne. Jeżeli jednostka stwierdzi, że wartości godziwej nieruchomości inwestycyjnej w trakcie budowy nie można wiarygodnie ustalić, ale oczekuje, że wartość godziwą takiej nieruchomości będzie można wiarygodnie ustalić po zakończeniu budowy, jednostka wycenia nieruchomość inwestycyjną w trakcie budowy według ceny nabycia lub kosztu wytworzenia do czasu, kiedy jej wartość godziwą będzie można wiarygodnie ustalić, lub do czasu zakończenia budowy (w zależności od tego, co nastąpi wcześniej). Jeżeli jednostka stwierdzi, że wartości godziwej nieruchomości inwestycyjnej (innej niż nieruchomość inwestycyjna w trakcie budowy) nie można regularnie i wiarygodnie ustalić, jednostka wycenia tą nieruchomość inwestycyjną, stosując model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia, opisany w MSR 16 w odniesieniu do posiadanej nieruchomości inwestycyjnej lub zgodnie z MSSF 16 w odniesieniu do nieruchomości inwestycyjnej posiadanej przez leasingobiorcę w formie składnika aktywów z tytułu prawa do użytkowania. Przyjmuje się, że wartość końcowa nieruchomości inwestycyjnej wynosi zero. Jednostka nadal stosuje MSR 16 lub MSSF 16 aż do czasu zbycia takiej nieruchomości inwestycyjnej.

53A Gdy jednostka uzyskuje możliwość wiarygodnej wyceny wartości godziwej nieruchomości inwestycyjnej w trakcie budowy, którą wcześniej wyceniała według ceny nabycia lub kosztu wytworzenia, wycenia tę nieruchomość według jej wartości godziwej. Po zakończeniu budowy tej nieruchomości przyjmuje się, że można wiarygodnie ustalić jej wartość godziwą. W przeciwnym razie, zgodnie z treścią pkt 53, nieruchomość ujmuje się przy zastosowaniu modelu opartego na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia, zgodnie z MSR 16 w odniesieniu do posiadanych składników aktywów lub zgodnie z MSSF 16 w odniesieniu do nieruchomości inwestycyjnej posiadanej przez leasingobiorcę w formie składnika aktywów z tytułu prawa do użytkowania.

53B Założenie, że wartość godziwą nieruchomości inwestycyjnej w budowie można wiarygodnie wycenić, można odrzucić jedynie w momencie początkowego ujęcia. Jednostka, która pozycj ę należącą do nieruchomości inwestycyjnej w budowie wyceniła w wartości godziwej, nie może twierdzić, że nie da się wiarygodnie ustalić wartości godziwej zakończonej nieruchomości inwestycyjnej.

54 W wyjątkowych przypadkach, gdy z przyczyn wymienionych w pkt 53 jednostka zmuszona jest do wyceny konkretnej nieruchomości inwestycyjnej w oparciu o model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia zgodnie z MSR 16 lub MSSF 16, wszystkie pozostałe należące do niej nieruchomości inwestycyjne, w tym nieruchomości inwestycyjne w trakcie budowy, wycenia w wartości godziwej. W takich przypadkach, mimo, że jednostka może zastosować model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia tylko w odniesieniu do jednej nieruchomości inwestycyjnej, kontynuuje wycenę pozostałych nieruchomości inwestycyjnych stosując w tym celu model oparty na wartości godziwej.

55 Jeżeli jednostka dotychczas wyceniała daną nieruchomość inwestycyjną w wartości godziwej, to nadal wycenia ją w wartości godziwej, aż do czasu zbycia tej nieruchomości (lub do czasu, gdy nieruchomość ta zacznie być zajmowana przez właściciela lub też do momentu, gdy jednostka zacznie dostosowywa ć obiekt do późniejszej sprzedaży w ramach zwykłej działalności gospodarczej), nawet wówczas, gdy porównywalne transakcje rynkowe staną się rzadsze, a dostęp do aktualnych cen rynkowych będzie utrudniony.

Model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia

56 Po początkowym ujęciu jednostka, która wybiera model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia, wycenia nieruchomości inwestycyjne:

a) zgodnie z MSSF 5 Aktywa trwałe przeznaczone do sprzedaży oraz działalność zaniechana, jeśli spełnia kryteria zaliczenia jej do kategorii sprzedaży (lub należy do grupy do zbycia, która została zaklasyfikowana jako przeznaczona do sprzedaży);

b) zgodnie z MSSF 16, jeśli nieruchomość jest posiadana przez leasingobiorcę w formie składnika aktywów z tytułu prawa do użytkowania i nie jest utrzymywana w celu sprzedaży zgodnie z MSSF 5; oraz

c) zgodnie z wymogami przewidzianymi w MSR 16 w odniesieniu do modelu opartego na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia we wszystkich pozostałych przypadkach.

PRZENIESIENIA

57 Jednostka dokonuje przeniesienia poszczególnych nieruchomości do lub z nieruchomości inwestycyjnych tylko wówczas, gdy następuje zmiana sposobu ich użytkowania. Zmiana sposobu użytkowania następuje, w przypadku gdy dana nieruchomość spełnia lub przestaje spełniać definicję nieruchomości inwestycyjnej oraz istnieją dowody świadczące o zmianie sposobu użytkowania. Sama tylko zmiana intencji kierownictwa w odniesieniu do sposobu użytkowania nie stanowi dowodu świadczącego o zmianie sposobu użytkowania. Przykłady dowodów świadczących o zmianie sposobu użytkowaniu:

a) rozpoczęcie zajmowania nieruchomości przez jej właściciela, dostosowywania nieruchomości do zajmowania jej przez właściciela - w przypadku przeniesienia z nieruchomości inwestycyjnych do nieruchomości zajmowanej przez właściciela;

b) rozpoczęcie dostosowywania nieruchomości do sprzedaży - w przypadku przeniesienia z nieruchomości inwestycyjnych do zapasów;

c) zakończenie użytkowania nieruchomości przez jej właściciela - w przypadku przeniesienia nieruchomości zajmowanej przez właściciela do nieruchomości inwestycyjnych; oraz

d) oddanie nieruchomości stronie trzeciej w leasing operacyjny - w przypadku przeniesienia z zapasów do nieruchomości inwestycyjnych.

e) [skreślony]

58 Jeżeli jednostka zdecyduje się na sprzedaż nieruchomości, która nie zostanie poprzedzona jej dostosowywaniem, jednostka traktuje tę nieruchomość jako nieruchomość inwestycyjną aż do zaprzestania jej ujmowania (usunięcia ze sprawozdania z sytuacji finansowej), a więc nie dokonuje jej przeklasyfikowania do zapasów. Analogiczna sytuacja ma miejsce, gdy jednostka rozpoczyna modernizacj ę istniejącej już nieruchomości inwestycyjnej z intencją dalszego jej używania jako nieruchomości inwestycyjnej; wówczas nieruchomość ta pozostaje nieruchomością inwestycyjną i nie jest przeklasyfikowywana do nieruchomości zajmowanych przez właściciela na czas prowadzenia modernizacji.

59 Pkt 60-65 dotyczą zagadnień ujmowania i wyceny, które mają zastosowanie w sytuacji, gdy jednostka stosuje model oparty na wartości godziwej w odniesieniu do nieruchomości inwestycyjnych. Jeżeli jednostka stosuje model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia, przeniesienia pomiędzy nieruchomościami inwestycyjnymi, nieruchomościami zajmowanymi przez właściciela i zapasami nie powodują zmiany wartości bilansowej nieruchomości przeniesionej oraz nie powoduj ą zmiany ceny nabycia lub kosztu wytworzenia tej nieruchomości dla celów wyceny i ujawniania informacji.

60 W przypadku przeniesienia nieruchomości inwestycyjnej wykazywanej w wartości godziwej do nieruchomości zajmowanych przez właściciela lub do zapasów zakładany koszt tej nieruchomości, który zostanie przyjęty dla celów jej ujęcia zgodnie z MSR 16, MSSF 16 lub MSR 2, równy jest wartości godziwej tej nieruchomości ustalonej na dzień zmiany sposobu jej użytkowania.

61 Jeżeli nieruchomość zajmowana przez właściciela staje się nieruchomością inwestycyjną, która będzie wykazywana w wartości godziwej, jednostka stosuje MSR 16 do nieruchomości objętej prawem własności i MSSF 16 do nieruchomości posiadanej przez leasingobiorcę w formie składnika aktywów z tytułu prawa do użytkowania, aż do dnia zmiany sposobu użytkowania tej nieruchomości. Jakąkolwiek ustaloną na ten dzień różnicę między wartością bilansową tej nieruchomości określoną zgodnie z MSR 16 lub MSSF 16 a jej wartością godziwą jednostka traktuje w taki sam sposób jak przeszacowanie zgodnie z MSR 16.

62 Do dnia, w którym nieruchomość zajmowana przez właściciela staje się nieruchomością inwestycyjn ą wykazywaną w wartości godziwej, jednostka amortyzuje nieruchomość (lub składnik aktywów z tytułu prawa do użytkowania) oraz dokonuje ewentualnych odpisów aktualizujących z tytułu utraty wartości. Jakąkolwiek ustaloną na ten dzień różnicę między wartością bilansową tej nieruchomości określoną zgodnie z MSR 16 lub MSSF 16, a jej wartością godziwą jednostka traktuje w taki sam sposób jak przeszacowanie zgodnie z MSR 16. Innymi słowy:

a) jakiekolwiek wynikające z powyższego zmniejszenie dotychczasowej wartości bilansowej nieruchomości ujmuje się w zysku lub stracie. Jednakże w stopniu w jakim tę kwotę uwzględnia się w nadwyżce z aktualizacji wyceny tej nieruchomości, zmniejszenie ujmuje się w innych całkowitych dochodach jako pomniejszenie nadwyżki z przeszacowania w kapitale własnym;

b) jakiekolwiek wynikające z powyższego zwiększenie wartości bilansowej jest traktowane jako:

(i) do wysokości, w jakiej zwiększenie to stanowi odwrócenie uprzednio dokonanego odpisu aktualizuj ą- cego z tytułu utraty wartości tej nieruchomości - zwiększenie ujmuje się w zysku lub stracie. Kwota ujęta w zysku lub stracie nie może jednak przekroczyć kwoty, której dodanie doprowadza wartość bilansową nieruchomości do takiej wartości, jaka figurowałaby w bilansie (po odliczeniu amortyzacji), jeżeli w ogóle nie dokonano by odpisów aktualizujących z tytułu utraty wartości;

(ii) jakakolwiek pozostała część zwiększenia jest ujmowana w innych całkowitych dochodach i zwiększa nadwyżkę z przeszacowania w kapitale własnym. Przy późniejszym zbyciu nieruchomości inwestycyjnej nadwyżkę z przeszacowania zawartą w kapitale własnym można przenieść do zysków zatrzymanych. Przeniesienia z nadwyżki z przeszacowania do zysków zatrzymanych dokonuje się z pominięciem zysków lub strat.

63 W przypadku przeniesienia nieruchomości z zapasów do nieruchomości inwestycyjnych, które będą wykazywane w wartości godziwej, jakąkolwiek różnicę między wartością godziwą nieruchomości ustaloną na dzień przeniesienia a jej poprzednią wartością bilansową ujmuje się w zysku lub stracie.

64 Przeniesienia z zapasów do nieruchomości inwestycyjnych, które będą wykazywane w wartości godziwej, traktuje się analogicznie do sprzedaży zapasów.

65 Gdy jednostka zakończy budowę lub przeprowadzane we własnym zakresie dostosowywanie nieruchomości inwestycyjnej, która będzie wykazywana w wartości godziwej, jakąkolwiek różnicę między ustaloną na ten dzień wartością godziwą tej nieruchomości, a jej poprzednią wartością bilansową ujmuje się w zysku lub stracie.

ZBYCIE

66 Nieruchomość inwestycyjna przestaje być ujmowana (zostaje usunięta ze sprawozdania z sytuacji finansowej) w momencie jej zbycia lub w przypadku trwałego wycofania z użytkowania i nie oczekuje się uzyskania w przyszłości żadnych korzyści wynikających z jej zbycia.

67 Zbycie nieruchomości inwestycyjnej może nastąpić poprzez jej sprzedaż lub zawarcie leasingu finansowego. Data zbycia sprzedawanej nieruchomości inwestycyjnej jest datą, w której odbiorca uzyskuje kontrolę nad daną nieruchomością inwestycyjną, zgodnie z wymogami dotyczącymi ustalania, kiedy spełniono zobowiązanie do wykonania świadczenia, określonymi w MSSF 15. Natomiast MSSF 16 stosuje się w przypadku zbycia poprzez zawarcie leasingu finansowego oraz sprzedaży i leasingu zwrotnego.

68 Jeżeli zgodnie z zasadami ujmowania przedstawionymi w pkt 16 jednostka ujmuje w wartości bilansowej składnika aktywów koszt zastąpienia części nieruchomości inwestycyjnej, przestaje ujmować wartość bilansową zastąpionej części. W przypadku nieruchomości inwestycyjnych ujmowanych według modelu opartego na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia zastąpiona część może nie być częścią, która była amortyzowana oddzielnie. Jeśli dla jednostki nie jest wykonalne ustalenie wartości bilansowej zastąpionej części, może wykorzysta ć koszt zastąpienia jako wskazówkę, jaki był koszt zastąpionej części w chwili jej nabycia lub wytworzenia. Zgodnie z modelem opartym na wartości godziwej wartość godziwa nieruchomości inwestycyjnej może już odzwierciedla ć fakt, że część, która ma zostać zastąpiona, utraciła swoją wartość. W innym wypadku może być trudno odróżnić, o ile należy zmniejszyć wartość godziwą w związku z zastępowaną częścią. Alternatywą dla zmniejszenia wartości godziwej w związku z wymienianą częścią, gdy jest to niewykonalne w praktyce, jest ujmowanie kosztu wymiany w wartości bilansowej danego składnika aktywów, a następnie ponowne oszacowanie wartości godziwej, zgodnie z wymogiem dotyczącym zwiększeń wartości niewiążących się z wymianą.

69 Zyski lub straty wynikające z wycofania z użytkowania lub zbycia nieruchomości inwestycyjnej ustala się jako różnicę między przychodami netto ze zbycia a wartością bilansową danego składnika aktywów oraz ujmuje w zysku lub stracie w okresie, w którym dokonano wycofania lub zbycia (chyba że w MSSF 16 wprowadzono inny wymóg w przypadku sprzedaży i leasingu zwrotnego).

70 Kwota wynagrodzenia, która ma zostać włączona do zysków lub strat powstałych w wyniku zaprzestania ujmowania nieruchomości inwestycyjnej, ustalana jest zgodnie z wymogami dotyczącymi ustalania ceny transakcyjnej określonymi w pkt 47-72 MSSF 15. Późniejsze zmiany szacowanej kwoty wynagrodzenia włączonej do zysków lub strat ujmuje się zgodnie z wymogami dotyczącymi zmian ceny transakcyjnej określonymi w MSSF 15.

71 Do zobowiązań, które po zbyciu nieruchomości inwestycyjnej nadal ciążą na jednostce, jednostka stosuje MSR 37 lub inne odpowiednie standardy.

72 Otrzymane od stron trzecich odszkodowanie za nieruchomość inwestycyjną, która straciła na wartości, została utracona lub z której zrezygnowano, ujmuje się w zysku lub stracie, gdy odszkodowanie staje się należne.

73 Utrata wartości lub utrata nieruchomości inwestycyjnej, związane z tym roszczenia dotyczące odszkodowania od osób trzecich oraz wszelkie następujące po tym nabycie lub wytworzenie aktywów zamiennych stanowią odrębne zdarzenia gospodarcze i ujmuje się je odrębnie w następujący sposób:

a) utratę wartości nieruchomości inwestycyjnych ujmuje się zgodnie z MSR 36;

b) wycofanie z użytkowania lub zbycie nieruchomości inwestycyjnej ujmuje się zgodnie z pkt 66-71 niniejszego standardu;

c) odszkodowanie od stron trzecich za nieruchomość inwestycyjn ą, która straciła na wartości, została utracona lub z której zrezygnowano, ujmuje się w zysku lub stracie, gdy staje się należne; oraz

d) cenę nabycia lub koszt wytworzenia aktywów odrestaurowanych, nabytych lub wytworzonych jako aktywa zamienne ustala się zgodnie z pkt 20-29 niniejszego standardu.

UJAWNIANIE INFORMACJI

Model oparty na wartości godziwej i model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia

74 Poniższe informacje ujawnia się dodatkowo, oprócz informacji wymaganych w MSSF 16. Zgodnie z MSSF 16 właściciel nieruchomości inwestycyjnej ujawnia informacje dotyczące leasingów, w których był lub jest leasin- godawcą. Leasingobiorca, który jest w posiadaniu nieruchomości inwestycyjnej jako składnika aktywów z tytułu prawa do użytkowania, ujawnia informacje zgodnie z wymogami MSSF 16 przewidzianymi dla leasingobiorców oraz ujawnia informacje zgodnie z wymogami MSSF 16 w odniesieniu do leasingodawców dla wszelkich leasingów operacyjnych.

75 Jednostka ujawnia:

a) czy stosuje model oparty na wartości godziwej czy model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia;

b) [skreślony]

c) jeżeli sklasyfikowanie nieruchomości jest trudne (zob. pkt 14) - kryteria stosowane przez jednostkę umożliwiające odróżnienie nieruchomości inwestycyjnych od nieruchomości zajmowanych przez właściciela i od nieruchomości przeznaczonych na sprzedaż w ramach zwykłej działalności gospodarczej;

d) [skreślony]

e) na ile wartość godziwa nieruchomości inwestycyjnej (wyceniona lub ujawniona w sprawozdaniu finansowym) wynika z ekspertyzy wydanej przez niezależnego rzeczoznawcę, posiadającego uznawane i odpowiednie kwalifikacje zawodowe, który ostatnio przeprowadza ł wyceny nieruchomości inwestycyjnych w podobnej lokalizacji i zaliczanych do tej samej kategorii. Jeśli nie uzyskano takiej ekspertyzy, fakt ten podlega ujawnieniu;

f) ujęte w zysku lub stracie kwoty:

(i) przychodów z najmu nieruchomości inwestycyjnej;

(ii) bezpośrednich kosztów operacyjnych (łącznie z kosztami napraw i utrzymania) poniesionych w związku z eksploatacj ą nieruchomości inwestycyjnej, która w danym okresie przyniosła przychody z najmu;

(iii) bezpośrednich kosztów operacyjnych (łącznie z kosztami napraw i utrzymania) poniesionych w związku z eksploatacją nieruchomości inwestycyjnej, która w danym okresie nie przyniosła przychodów z najmu; oraz

(iv) łączną zmianę wartości godziwej ujętą w zysku lub stracie dotyczącą sprzedaży nieruchomości inwestycyjnych z pakietu aktywów ujmowanych zgodnie z modelem opartym na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia do pakietu aktywów ujmowanych zgodnie z modelem opartym na wartości godziwej (zob. pkt 32C);

g) fakt istnienia i kwoty ograniczeń zbywalności nieruchomości inwestycyjnej lub przekazania przychodu i zysku z tego tytułu;

h) zobowiązania umowne do zakupu, wybudowania lub dostosowywania nieruchomości inwestycyjnej oraz zobowiązania dotyczące napraw, utrzymania lub ulepszenia (poprawy standardu) nieruchomości.

Model oparty na wartości godziwej

76 Oprócz informacji, których ujawnienie jest wymagane na mocy pkt 75, jednostka, która stosuje model oparty na wartości godziwej opisany w pkt 33-55, dodatkowo ujawnia uzgodnienie wartości bilansowej nieruchomości inwestycyjnych z początku okresu z jej wartością godziwą z końca okresu, przedstawiając:

a) zwiększenia wartości - ujawniane w podziale na zwiększenia wynikające z nabycia nowych nieruchomości i zwiększenia wynikające z późniejszych wydatków wykazywanych w wartości bilansowej składnika aktywów;

b) zwiększenia wartości wynikające z nabycia wskutek połączenia jednostek;

c) aktywa zaklasyfikowane jako przeznaczone do sprzedaży lub zawarte w grupie do zbycia zaklasyfikowanej jako przeznaczona do sprzedaży zgodnie z MSSF 5 i inne zbycia;

d) kwotę netto zysków lub strat wynikających z korekt wyceny wartości godziwej;

e) kwotę netto różnic kursowych wynikających z przeliczenia sprawozdania finansowego na inną walutę prezentacji oraz z przeliczenia jednostki działającej za granicą na walutę prezentacji danej jednostki sprawozdawczej;

f) przeniesienia z i do zapasów oraz nieruchomości zajmowanych przez właściciela; oraz

g) inne zmiany.

77 Gdy wycena uzyskana dla nieruchomości inwestycyjnej zostanie znacząco skorygowana do celów sprawozdania finansowego, przykładowo aby uniknąć podwójnego liczenia aktywów lub zobowiązań ujmowanych jako oddzielne aktywa i zobowiązania zgodnie z pkt 50, jednostka przedstawia uzgodnienie między uzyskaną wyceną a wartością skorygowaną ujętą w sprawozdaniu finansowym, pokazujące odrębnie łączną kwotę wszelkich ujętych zobowiązań z tytułu leasingu, które zostały ponownie dodane, i wszelkie inne znaczące korekty.

78 W wyjątkowych przypadkach określonych w pkt 53, gdy jednostka wycenia nieruchomości inwestycyjne zgodnie z modelem opartym na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia określonym w MSR 16 lub zgodnie z MSSF 16, w uzgodnieniu, którego ujawnienie jest wymagane na mocy pkt 76, kwoty dotyczące tej nieruchomości inwestycyjnej ujawnia się oddzielnie od kwot dotyczących innych nieruchomości inwestycyjnych. Ponadto jednostka ujawnia:

a) opis nieruchomości inwestycyjnej;

b) wyjaśnienie, dlaczego wartości godziwej nie można wiarygodnie ustalić;

c) w miarę możliwości, przedział szacunkowych wartości, w którym najprawdopodobniej znalazłaby się wartość godziwa tych aktywów; oraz

d) w momencie zbycia nieruchomości inwestycyjnej niewykazywanej w wartości godziwej:

(i) fakt zbycia przez jednostkę nieruchomości inwestycyjnej niewykazywanej w wartości godziwej;

(ii) wartość bilansową tej nieruchomości inwestycyjnej w momencie sprzedaży; oraz

(iii) kwotę ujętego zysku lub ujętej straty.

Model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia

79 Oprócz informacji, których ujawnienie jest wymagane na mocy pkt 75, jednostka, która stosuje model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia opisany w pkt 56, ujawnia:

a) zastosowane metody amortyzacji;

b) zastosowane okresy użytkowania lub stawki amortyzacyjne;

c) wartość bilansową brutto i dotychczasowe umorzenie (oraz odpisy aktualizujące z tytułu utraty wartości) na początek i na koniec okresu;

d) uzgodnienie wartości bilansowej nieruchomości inwestycyjnej z początku okresu z wartością bilansową z końca okresu, przedstawiając:

(i) zwiększenia wartości - z podziałem na zwiększenia wynikające z nabycia nowych nieruchomości i zwiększenia wynikające z późniejszych wydatków wykazywanych jako składnik aktywów;

(ii) zwiększenia wartości wynikające z nabycia wskutek połączenia jednostek;

(iii) aktywa zaklasyfikowane jako przeznaczone do sprzedaży lub zawarte w grupie do zbycia zaklasyfikowanej jako przeznaczona do sprzedaży zgodnie z MSSF 5 i inne zbycia;

(iv) amortyzację;

(v) kwotę dokonanych odpisów aktualizujących z tytułu utraty wartości oraz kwotę odwrócenia wcześniejszych odpisów w ciągu danego okresu, zgodnie z MSR 36 Utrata wartości aktywów;

(vi) kwotę netto różnic kursowych wynikających z przeliczenia sprawozdania finansowego na inną walutę prezentacji oraz z przeliczenia jednostki działającej za granicą na walutę prezentacji danej jednostki sprawozdawczej;

(vii) przeniesienia z i do zapasów oraz nieruchomości zajmowanych przez właściciela; oraz

(viii) inne zmiany.

e) wartość godziwą nieruchomości inwestycyjnej. W wyjątkowych sytuacjach opisanych w pkt 53, kiedy jednostka nie może wiarygodnie ustalić wartości godziwej nieruchomości inwestycyjnej, wówczas ujawnia:

(i) opis nieruchomości inwestycyjnej;

(ii) wyjaśnienie, dlaczego wartości godziwej nie można wiarygodnie ustalić; oraz

(iii) w miarę możliwości przedział szacunkowych wartości, w którym najprawdopodobniej znalazłaby się wartość godziwa tych aktywów.

PRZEPISY PRZEJŚCIOWE

Model oparty na wartości godziwej

80 Jednostka, która stosowała uprzednio MSR 40 (wydany w 2000 r.) i która decyduje się po raz pierwszy na sklasyfikowanie i wykazanie niektórych lub wszystkich praw do użytkowania odpowiednich nieruchomości będących przedmiotem leasingu operacyjnego jako nieruchomości inwestycyjnych, ujmuje skutki tego wyboru poprzez skorygowanie salda początkowego zysków zatrzymanych w sprawozdaniu finansowym za okres, w którym po raz pierwszy zastosowała ten standard. Dodatkowo:

a) jeżeli jednostka już uprzednio ujawniła w ogólnodostępnej formie (np. w sprawozdaniu finansowym lub w inny sposób) wartość godziwą praw do użytkowania nieruchomości za okresy wcześniejsze (wycenione zgodnie z zasadami, które odpowiadaj ą kryteriom zawartym w definicji wartości godziwej z MSSF 13), zaleca się, choć nie wprowadza wymogu, aby jednostka:

(i) skorygowała saldo początkowe zysków zatrzymanych dla najwcześniejszego prezentowanego okresu, w którym ujawniono w ogólnodostępnej formie taką wartość godziwą; oraz

(ii) przekształciła informacje porównawcze za te okresy; oraz

b) jeżeli dotychczas jednostka nie ujawniała w ogólnodostępnej formie informacji opisanych w lit. a), nie przekształca informacji porównawczych oraz ujawnia ten fakt.

81 Niniejszy standard wymaga podejścia różnego od podejścia wymaganego w MSR 8. MSR 8 wymaga przekształcenia informacji porównawczych, chyba że jest to niewykonalne ze względów praktycznych.

82 W chwili zastosowania przez jednostkę niniejszego standardu po raz pierwszy korekta salda początkowego zysków zatrzymanych obejmuje także przeniesienie kwot dotyczących nieruchomości inwestycyjnych ujętych w nadwyżce z przeszacowania.

Model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia

83 MSR 8 ma zastosowanie do wszelkich zmian zasad rachunkowości, które dokonywane są, gdy jednostka stosuje niniejszy standard po raz pierwszy i wybierze model oparty na cenie nabycia lub koszcie wytworzenia. Do skutków zmian zasad rachunkowości zalicza się także przeniesienie kwot dotyczących nieruchomości inwestycyjnych ujętych w nadwyżce z przeszacowania.

84 Wymogi przedstawione w pkt 27-29 dotyczące początkowej wyceny nieruchomości inwestycyjnej nabytej w transakcji wymiany aktywów stosuje się prospektywnie wyłącznie do przyszłych transakcji.

Połączenia jednostek

84A Na podstawie dokumentu Roczne poprawki - Okres 2011-2013, wydanego w grudniu 2013 r., dodano pkt 14A oraz nagłówek przed pkt 6. Jednostka stosuje tę zmianę prospektywnie w odniesieniu do przypadków nabycia nieruchomości inwestycyjnej od początku pierwszego okresu, dla którego przyjmuje tę zmianę. W związku z tym nie dokonuje się korekty ujęcia przypadków nabycia nieruchomości inwestycyjnej w poprzednich okresach. Jednostka może jednak podjąć decyzję o zastosowaniu zmiany do poszczególnych przypadków nabycia nieruchomości inwestycyjnej, które miały miejsce przed początkiem pierwszego rocznego okresu rozpoczynającego się w dacie wejścia w życie lub później, ale wtedy i tylko wtedy, gdy jednostka dysponuje informacjami niezbędnymi do zastosowania tej zmiany do tych wcześniejszych transakcji.

MSSF 16

84B Jednostka, która po raz pierwszy stosuje MSSF 16 i powiązane z nim zmiany zawarte w niniejszym standardzie, stosuje przepisy przejściowe z dodatku C do MSSF 16 do swojej nieruchomości inwestycyjnej, którą posiada jako składnik aktywów z tytułu prawa do użytkowania.

Przeniesienia nieruchomości inwestycyjnych

84C Na podstawie dokumentu Przeniesienia nieruchomości inwestycyjnych (Zmiany MSR 40), wydanego w grudniu 2016 r., zmieniono pkt 57-58. Jednostka stosuje te zmiany w odniesieniu do zmian w sposobie użytkowania, które następują z początkiem rocznego okresu sprawozdawczego, w którym jednostka po raz pierwszy zastosowała te zmiany (data pierwszego zastosowania), lub po rozpoczęciu tego okresu. Na dzień pierwszego zastosowania jednostka ponownie ocenia klasyfikację nieruchomości posiadanej w tym dniu i w stosownych przypadkach dokonuje jej przeklasyfikowania zgodnie z pkt 7-14, aby odzwierciedlić warunki, jakie istniały w tym dniu.

84D Niezależnie od wymogów określonych w pkt 84C jednostka może stosować zmiany pkt 57-58 retrospektywnie zgodnie z MSR 8 wtedy i tylko wtedy, gdy jest to możliwe bez wykorzystania wiedzy zdobytej po fakcie.

84E Jeżeli, zgodnie z pkt 84C, jednostka dokonuje przeklasyfikowania nieruchomości na dzień pierwszego zastosowania, wówczas jednostka:

a) rozlicza przeklasyfikowanie z zastosowaniem wymogów określonych w pkt 59-64. W związku z zastosowaniem pkt 59-64 jednostka:

(i) uznaje wszelkie odniesienia do daty zmiany sposobu użytkowania jako datę pierwszego zastosowania; oraz

(ii) ujmuje każdą kwotę, która zgodnie z pkt 59-64 byłaby ujęta w zysku lub stracie, jako korektę salda początkowego zysków zatrzymanych na dzień pierwszego zastosowania;

b) ujawnia kwoty przeklasyfikowane z lub do nieruchomości inwestycyjnej zgodnie z pkt 84C. Jednostka ujawnia te przeklasyfikowane kwoty jako część uzgodnienia wartości bilansowej nieruchomości inwestycyjnej na początku okresu i na końcu okresu zgodnie z wymogami określonymi w pkt 76 i 79.

DATA WEJŚCIA W ŻYCIE

85 Jednostka stosuje niniejszy standard w odniesieniu do rocznych okresów rozpoczynających się dnia 1 stycznia 2005 r. i później. Zaleca się jego wcześniejsze zastosowanie. Jeżeli jednostka stosuje niniejszy standard w odniesieniu do okresu rozpoczynającego się przed dniem 1 stycznia 2005 r., fakt ten ujawnia.

85A Na podstawie MSR 1 Prezentacja sprawozdań finansowych (zaktualizowanego w 2007 r.) zmieniono terminologię stosowaną we wszystkich MSSF. Ponadto zmieniono nim pkt 62. Jednostka stosuje te zmiany w odniesieniu do rocznych okresów rozpoczynających się dnia 1 stycznia 2009 r. i później. Jeżeli jednostka stosuje MSR 1 (zaktualizowany w 2007 r.) w odniesieniu do wcześniejszego okresu, zmiany te również stosuje się do tego wcześniejszego okresu.

85B Pkt 8, 9, 48, 53, 54 i 57 zmieniono, pkt 22 skreślono, a pkt 53A i 53B dodano na podstawie dokumentu Poprawki do MSSF wydanego w maju 2008 r.. Jednostka stosuje te zmiany prospektywnie w odniesieniu do rocznych okresów rozpoczynających się dnia 1 stycznia 2009 r. i później. Jednostka może stosować te zmiany w odniesieniu do nieruchomości inwestycyjnych w trakcie budowy począwszy od jakiejkolwiek daty przed dniem 1 stycznia 2009 r. pod warunkiem że na tę datę wyceniła wartość godziwą nieruchomości inwestycyjnych w trakcie budowy. Dopuszcza się wcześniejsze stosowanie. Jeżeli jednostka stosuje te zmiany w odniesieniu do wcześniejszego okresu, fakt ten ujawnia i stosuje jednocześnie odnośne zmiany pkt 5 i 81E MSR 16 Rzeczowe aktywa trwałe.

85C Na podstawie MSSF 13, wydanego w maju 2011 r., zmieniono definicję wartości godziwej w pkt 5, zmieniono pkt 26, 29, 32, 40, 48, 53, 53B, 78-80 i 85B oraz skreślono pkt 36-39, 42-47, 49, 51 i 75 lit. d). Jednostka stosuje te zmiany, gdy stosuje MSSF 13.

85D Na podstawie dokumentu Roczne poprawki - Okres 2011-2013, wydanego w grudniu 2013 r., dodano nagłówki przed pkt 6 i po pkt 84 oraz dodano pkt 14A i 84A. Jednostka stosuje te zmiany w odniesieniu do rocznych okresów rozpoczynających się dnia 1 lipca 2014 r. i później. Dopuszcza się wcześniejsze stosowanie. Jeżeli jednostka stosuje te zmiany w odniesieniu do wcześniejszego okresu, fakt ten ujawnia.

85E Na podstawie MSSF 15 Przychody z umów z klientami, wydanego w maju 2014 r., zmieniono pkt 3 lit. b) oraz pkt 9, 67 i 70. Jednostka stosuje te zmiany, gdy stosuje MSSF 15.

85F W MSSF 16 wydanym w styczniu 2016 r. zmieniono zakres MSR 40 poprzez zdefiniowanie nieruchomości inwestycyjnej w taki sposób, że obejmuje ona zarówno nieruchomości inwestycyjne objęte prawem własności, jak i nieruchomości posiadane przez leasingobiorcę jako składnik aktywów z tytułu prawa do użytkowania. Na podstawie MSSF 16 zmieniono pkt 5, 7, 8, 9, 16, 20, 30, 41, 50, 53, 53A, 54, 56, 60, 61, 62, 67, 69, 74, 75, 77 i 78, dodano pkt 19A, 29A, 40A i 84B i dotyczący go nagłówek oraz skreślono pkt 3, 6, 25, 26 i 34. Jednostka stosuje te zmiany, gdy stosuje MSSF 16.

85G Na podstawie dokumentu Przeniesienia nieruchomości inwestycyjnych (Zmiany MSR 40), wydanego w grudniu 2016 r., zmieniono pkt 57-58 oraz dodano pkt 84C-84E. Jednostka stosuje te zmiany w odniesieniu do rocznych okresów rozpoczynających się dnia 1 stycznia 2018 r. i później. Dopuszcza się wcześniejsze stosowanie. Jeżeli jednostka stosuje te zmiany w odniesieniu do wcześniejszego okresu, fakt ten ujawnia.

85H Na podstawie MSSF 17, wydanego w maju 2017 r., zmieniono pkt 32B. Jednostka stosuje tę zmianę, gdy stosuje MSSF 17.

WYCOFANIE MSR 40 (2000 R.)

86 Niniejszy standard zastępuje MSR 40 Nieruchomości inwestycyjne (wydany w 2000 r.).