MSR 27 Odrębne sprawozdania finansowe

MIĘDZYNARODOWY STANDARD RACHUNKOWOŚCI 27

Odrębne sprawozdania finansowe

CEL

1 Celem niniejszego standardu jest ustanowienie wymogów w zakresie rachunkowości i ujawniania informacji w przypadku inwestycji w jednostkach zależnych, wspólnych przedsięwzięciach i jednostkach stowarzyszonych, w przypadku gdy jednostka sporządza odrębne sprawozdania finansowe.

ZAKRES

2 Niniejszy standard stosuje się przy ujmowaniu inwestycji w jednostkach zależnych, wspólnych przedsięwzięciach oraz jednostkach stowarzyszonych, w przypadku gdy jednostka zdecyduje się sporządzać odrębne sprawozdania finansowe, bądź gdy wymagają tego lokalne przepisy prawa.

3 Niniejszy standard nie określa, które jednostki sporządzają odrębne sprawozdania finansowe. Ma on zastosowanie, jeżeli jednostka sporządza odrębne sprawozdania finansowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej.

DEFINICJE

4 Poniższe terminy zastosowane w niniejszym standardzie mają następujące znaczenie:

Skonsolidowane sprawozdania finansowe to sprawozdania finansowe grupy kapitałowej, w których aktywa, zobowiązania, kapitał własny, przychody, koszty i przepływy środków pieniężnych jednostki dominującej i jej jednostek zależnych prezentowane są w taki sposób, jakby należały one do pojedynczej jednostki.

Odrębne sprawozdania finansowe to sprawozdania prezentowane przez jednostkę, w których może ona ujmować swoje inwestycje w jednostkach zależnych, we wspólnych przedsięwzięciach i w jednostkach stowarzyszonych - z zastrzeżeniem wymogów określonych w niniejszym standardzie - według ceny nabycia lub kosztu wytworzenia, zgodnie z MSSF 9 Instrumenty finansowe, albo przy użyciu metody praw własności opisanej w MSR 28 Inwestycje w jednostkach stowarzyszonych i wspólnych przedsięwzięciach.

5 Następujące terminy zostały zdefiniowane w dodatku A do MSSF 10 Skonsolidowane sprawozdania finansowe, dodatku A do MSSF 11 Wspólne ustalenia umowne oraz w pkt 3 MSR 28:

- jednostka stowarzyszona

- kontrola jednostki, w której dokonano inwestycji

- metoda praw własności

- grupa kapitałowa

- jednostka inwestycyjna

- współkontrola

- wspólne przedsięwzięcie

- wspólnik wspólnego przedsięwzięcia

- jednostka dominująca

- znaczący wpływ

- jednostka zależna.

6 Odrębne sprawozdania finansowe to sprawozdania prezentowane dodatkowo do skonsolidowanych sprawozdań finansowych lub dodatkowo do sprawozdań finansowych inwestora, który nie posiada inwestycji w jednostkach zależnych, ale posiada inwestycje w jednostkach stowarzyszonych lub wspólnych przedsięwzięciach, w których to sprawozdaniach MSR 28 wymaga ujmowania inwestycji w jednostkach stowarzyszonych lub wspólnych przedsięwzięciach przy użyciu metody praw własności, z wyjątkiem okoliczności określonych w pkt 8-8A.

7 Sprawozdania finansowe jednostki, która nie posiada jednostki zależnej, jednostki stowarzyszonej lub udziału wspólnika wspólnego przedsięwzięcia we wspólnym przedsięwzięciu, nie są odrębnymi sprawozdaniami finansowymi.

8 Jednostka, która zgodnie z pkt 4 lit. a) MSSF 10 jest zwolniona z konsolidacji lub zgodnie z pkt 17 MSR 28 (zmienionym w 2011 r.) jest zwolniona ze stosowania metody praw własności, może przedstawić odrębne sprawozdania finansowe jako swoje jedyne sprawozdania finansowe.

8A Jednostka inwestycyjna, która musi w okresie bieżącym oraz we wszystkich prezentowanych okresach porównawczych stosować wyjątek w zakresie konsolidacji w odniesieniu do wszystkich swoich jednostek zależnych zgodnie z pkt 31 MSSF 10, sporządza odrębne sprawozdanie finansowe jako swoje jedyne sprawozdanie finansowe.

SPORZĄDZENIE ODRĘBNYCH SPRAWOZDAŃ FINANSOWYCH

9 Odrębne sprawozdania finansowe sporządzane są zgodnie ze wszystkimi obowiązującymi MSSF, z wyjątkiem okoliczności określonych w pkt 10.

10 Przy sporządzaniu odrębnych sprawozdań finansowych jednostka ujmuje inwestycje w jednostkach zależnych, wspólnych przedsięwzięciach i jednostkach stowarzyszonych:

a) według ceny nabycia lub kosztu wytworzenia;

b) zgodnie z MSSF 9; lub

c) przy użyciu metody praw własności określonej w MSR 28.

Dla każdej kategorii inwestycji jednostka stosuje ten sam sposób ujmowania. Inwestycje ujmowane według ceny nabycia lub kosztu wytworzenia albo przy użyciu metody praw własności są ujmowane zgodnie z MSSF 5 Aktywa trwałe przeznaczone do sprzedaży oraz działalność zaniechana, jeśli są one zaklasyfikowane jako przeznaczone do sprzedaży lub do wydania w ramach podziału wyniku (lub włączone do grupy do zbycia, która jest zaklasyfikowana jako przeznaczona do sprzedaży lub wydania w ramach podziału wyniku). W takich okolicznościach wycena inwestycji, do których stosuje się MSSF 9, pozostaje bez zmian.

11 Jeżeli jednostka zdecyduje się, zgodnie z pkt 18 MSR 28 (zmienionego w 2011), na wycenę swoich inwestycji w jednostkach stowarzyszonych lub wspólnych przedsięwzięciach w wartości godziwej przez wynik finansowy zgodnie z MSSF 9, ujmuje również te inwestycje w ten sam sposób w odrębnych sprawozdaniach finansowych.

11A Jeżeli zgodnie z pkt 31 MSSF 10 jednostka dominująca musi dokonać wyceny swojej inwestycji w jednostce zależnej według wartości godziwej przez wynik finansowy zgodnie z MSSF 9, w ten sam sposób ujmuje również inwestycję w jednostce zależnej w swoim odrębnym sprawozdaniu finansowym.

11B Gdy jednostka dominująca przestaje być lub staje się jednostką inwestycyjną, uwzględnia tę zmianę z dniem zmiany statusu w następujący sposób:

a) gdy jednostka przestaje być jednostką inwestycyjną, inwestycję w jednostce zależnej ujmuje zgodnie z pkt 10. Dzień zmiany statusu uznaje się za dzień przejęcia. W przypadku ujmowania inwestycji zgodnie z pkt 10 wartość godziwa jednostki zależnej na dzień uznany za dzień przejęcia stanowi przeniesioną uznaną kwotę zapłaty;

(i) [skreślony]

(ii) [skreślony]

b) gdy jednostka staje się jednostką inwestycyjną, inwestycję w jednostce zależnej ujmuje według wartości godziwej przez wynik finansowy zgodnie z MSSF 9. Różnicę między poprzednią wartością bilansową jednostki zależnej a wartością godziwą na dzień zmiany statusu inwestora ujmuje się jako zysk lub stratę w zysku lub stracie. Łączną kwotę zysków lub strat uprzednio ujętych w innych całkowitych dochodach w odniesieniu do tych jednostek zależnych należy traktować tak, jakby jednostka inwestycyjna zbyła te jednostki zależne w dniu zmiany statusu.

12 Dywidendy od jednostki zależnej, wspólnego przedsięwzięcia lub jednostki stowarzyszonej ujmuje się w odrębnych sprawozdaniach finansowych jednostki w momencie, kiedy powstaje prawo jednostki do otrzymania dywidendy. Dywidendę ujmuje się w zysku lub stracie, chyba że jednostka wybierze użycie metody praw własności, w którym to przypadku dywidendę ujmuje się jako zmniejszenie wartości bilansowej inwestycji.

13 Jeżeli jednostka dominująca reorganizuje strukturę grupy tworząc nową jednostkę, która staje się dla niej jednostką dominującą, i stosuje w tym celu następujące kryteria:

a) nowa jednostka dominująca obejmuje kontrolę nad pierwotną jednostką dominującą w drodze emisji instrumentów kapitałowych w zamian za istniejące instrumenty kapitałowe pierwotnej jednostki dominującej;

b) aktywa i zobowiązania nowej grupy i pierwotnej grupy są takie same bezpośrednio przed reorganizacją i po reorganizacji; oraz

c) właściciele pierwotnej jednostki dominującej przed reorganizacją mają te same bezwarunkowe i warunkowe udziały w aktywach netto pierwotnej grupy i nowej grupy bezpośrednio przed reorganizacją i po reorganizacji,

przy czym nowa jednostka dominująca ujmuje w swoich odrębnych sprawozdaniach finansowych inwestycje w pierwotnej jednostce dominującej zgodnie z pkt 10 lit. a), to nowa jednostka dominująca przyjmuje za cenę nabycia wartość bilansową jej udziałów w kapitale własnym wykazanym w odrębnych sprawozdaniach finansowych pierwotnej jednostki dominującej na dzień przeprowadzenia reorganizacji.

14 Analogicznie jednostka, która nie jest jednostką dominującą, może stworzyć nową jednostkę, która stanie się dla niej jednostką dominującą, w sposób spełniający kryteria pkt 13. Wymogi zawarte w pkt 13 stosują się w równym stopniu do tego rodzaju reorganizacji. W takich przypadkach powoływanie na "pierwotną jednostkę dominującą" lub "pierwotną grupę" jest równorzędne z powoływaniem na "pierwotną jednostkę".

UJAWNIANIE INFORMACJI

15 Jednostka stosuje wszystkie obowiązujące MSSF, ujawniając informacje w swoich odrębnych sprawozdaniach finansowych, w tym wymagania określone w pkt 16 i 17.

16 W przypadku gdy jednostka dominująca, zgodnie z pkt 4 lit. a) MSSF 10, zdecyduje się nie sporządzać skonsolidowanych sprawozdań finansowych i zamiast tego sporządza odrębne sprawozdania finansowe, w tych odrębnych sprawozdaniach finansowych ujawnia ona następujące informacje:

a) fakt, że sporządzone sprawozdania finansowe są odrębnymi sprawozdaniami finansowymi; fakt, że skorzystano ze zwolnienia z konsolidacji; nazwę i podstawowe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (oraz kraj założenia, jeżeli jest on inny) jednostki, której skonsolidowane sprawozdania finansowe zgodne z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej zostały sporządzone z przeznaczeniem do publicznego użytku; oraz adres, pod którym można uzyskać ta skonsolidowane sprawozdania finansowe;

b) listę znaczących inwestycji w jednostkach zależnych, wspólnych przedsięwzięciach i jednostkach stowarzyszonych, zawierającą:

(i) nazwę jednostki, w której dokonano inwestycji;

(ii) podstawowe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (oraz kraj założenia, jeżeli jest on inny) jednostki, w której dokonano inwestycji;

(iii) wielkość posiadanego udziału własnościowego (oraz wielkość udziału w prawach głosu, jeżeli jest ona inna) w jednostce, w której dokonano inwestycji;

c) opis stosowanej metody ujmowania inwestycji wymienionych w lit. b).

16A Gdy jednostka inwestycyjna, która jest jednostką dominującą (inną niż jednostka dominująca określona w pkt 16), zgodnie z pkt 8A sporządza odrębne sprawozdanie finansowe jako swoje jedyne sprawozdanie finansowe, fakt ten ujawnia. Jednostka inwestycyjna ujawnia również informacje dotyczące jednostek inwestycyjnych zgodnie z wymogami określonymi w MSSF 12 Ujawnianie informacji na temat udziałów w innych jednostkach.

17 W przypadku gdy jednostka dominująca (inna niż jednostka dominująca określona w pkt 16-16A) lub inwestor sprawujący współkontrolę nad jednostką, w której dokonano inwestycji, lub wywierający znaczący wpływ na taką jednostkę, sporządza odrębne sprawozdania finansowe, dana jednostka dominująca lub inwestor wskazuje sprawozdania finansowe sporządzone zgodnie z MSSF 10, MSSF 11 lub MSR 28 (zmienionym w 2011 r.), z którymi te odrębne sprawozdania finansowe są powiązane. Jednostka dominująca lub inwestor ujawnia również w swoich odrębnych sprawozdaniach finansowych:

a) fakt, że sporządzone sprawozdania finansowe są odrębnymi sprawozdaniami finansowymi oraz powody, dla których zostały one sporządzone, jeżeli ich sporządzenie nie jest wymagane na mocy przepisów prawa;

b) listę znaczących inwestycji w jednostkach zależnych, wspólnych przedsięwzięciach i jednostkach stowarzyszonych, zawierającą:

(i) nazwę jednostki, w której dokonano inwestycji;

(ii) podstawowe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (oraz kraj założenia, jeżeli jest on inny) jednostki, w której dokonano inwestycji;

(iii) wielkość posiadanego udziału własnościowego (oraz wielkość udziału w prawach głosu, jeżeli jest ona inna) w jednostce, w której dokonano inwestycji;

c) opis stosowanej metody ujmowania inwestycji wymienionych w lit. b).

DATA WEJŚCIA W ŻYCIE I PRZEPISY PRZEJŚCIOWE

18 Jednostka stosuje niniejszy standard w odniesieniu do rocznych okresów rozpoczynających się dnia 1 stycznia 2013 r. i później. Dopuszcza się wcześniejsze stosowanie. Jeżeli jednostka stosuje niniejszy standard wcześniej, to ujawnia ten fakt i stosuje jednocześnie MSSF 10, MSSF 11, MSSF 12 i MSR 28 (zmieniony w 2011 r.)

18A Na podstawie dokumentu Jednostki inwestycyjne (Zmiany MSSF 10, MSSF 12 i MSR 27), wydanego w październiku 2012 r., zmieniono pkt 5, 6, 17 i 18 oraz dodano pkt 8A, 11A-11B, 16A i 18B-18I. Jednostka stosuje te zmiany w odniesieniu do rocznych okresów rozpoczynających się dnia 1 stycznia 2014 r. i później. Wcześniejsze stosowanie jest dozwolone. Jeżeli jednostka stosuje te zmiany wcześniej, fakt ten ujawnia i stosuje jednocześnie wszystkie zmiany ujęte w dokumencie Jednostki inwestycyjne.

18B Jeżeli na dzień pierwszego zastosowania zmian określonych w dokumencie Jednostki inwestycyjne (który na potrzeby niniejszego MSSF przypada na początek rocznego okresu sprawozdawczego, w odniesieniu do którego zmiany te są zastosowane po raz pierwszy) jednostka dominująca stwierdza, że jest jednostką inwestycyjną, stosuje ona pkt 18C-18I w odniesieniu do swojej inwestycji w jednostce zależnej.

18C Na dzień pierwszego zastosowania jednostka inwestycyjna, która uprzednio dokonywała wyceny swojej inwestycji w jednostce zależnej według ceny nabycia lub kosztu wytworzenia, dokonuje wyceny tej inwestycji według wartości godziwej przez wynik finansowy, jak gdyby wymogi niniejszego MSSF zawsze obowiązywały. Jednostka inwestycyjna retrospektywnie dokonuje korekty okresu rocznego bezpośrednio poprzedzającego dzień pierwszego zastosowania oraz dokonuje, na początek bezpośrednio poprzedzającego okresu, korekty zysków zatrzymanych w odniesieniu do różnicy między:

a) poprzednią wartością bilansową inwestycji; oraz

b) wartością godziwą inwestycji dokonanej przez inwestora w jednostce zależnej.

18D Na dzień pierwszego zastosowania jednostka inwestycyjna, które uprzednio dokonywała wyceny swojej inwestycji w jednostce zależnej według wartości godziwej przez inne całkowite dochody, w dalszym ciągu dokonuje wyceny tej inwestycji według wartości godziwej. Łączna kwota korekty wartości godziwej uprzednio ujętej w innych całkowitych dochodach zostaje przeniesiona do zysków zatrzymanych z początkiem okresu rocznego bezpośrednio poprzedzającego datę pierwszego zastosowania.

18E Na dzień pierwszego zastosowania jednostka inwestycyjna nie dokonuje korekt wcześniejszych zapisów księgowych dotyczących udziału w jednostce zależnej, którego wyceny uprzednio dokonywała według wartości godziwej przez wynik finansowy zgodnie z MSSF 9, co dopuszcza się w pkt 10.

18F Przed datą przyjęcia MSSF 13 Ustalanie wartości godziwej jednostka inwestycyjna stosuje kwoty wartości godziwej zgłoszone uprzednio inwestorom lub kierownictwu, jeżeli kwoty te stanowią kwotę, za jaką na dzień wyceny inwestycja ta mogłaby zostać wymieniona w ramach transakcji zawartej na warunkach rynkowych pomiędzy zainteresowanymi i dobrze poinformowanymi stronami transakcji.

18G Jeżeli dokonanie wyceny inwestycji w jednostce zależnej zgodnie z pkt 18C-18F jest niewykonalne w praktyce (w rozumieniu MSR 8 Zasada (polityka) rachunkowości, zmiany wartości szacunkowych i korygowanie błędów), jednostka inwestycyjna stosuje wymogi niniejszego MSSF z początkiem najwcześniejszego okresu, w odniesieniu do którego zastosowanie pkt 18C-18F jest wykonalne w praktyce, a którym może być okres bieżący. Inwestor dokonuje retrospektywnie korekty okresu rocznego bezpośrednio poprzedzającego dzień pierwszego zastosowania, chyba że początkiem najwcześniejszego okresu, w jakim stosowanie niniejszego punktu jest wykonalne, jest okres bieżący. Gdy wycena w wartości godziwej jednostki zależnej przez jednostkę inwestycyjną staje się wykonalna w praktyce przed początkiem bezpośrednio poprzedzającego okresu, inwestor dokonuje korekty kapitału własnego na początek bezpośrednio poprzedzającego okresu w odniesieniu do różnicy między:

a) poprzedni ą wartością bilansową inwestycji; oraz

b) wartością godziwą inwestycji dokonanej przez inwestora w jednostce zależnej.

Jeżeli najwcześniejszym okresem, w odniesieniu do którego zastosowanie niniejszego punktu jest wykonalne w praktyce, jest okres bieżący, korektę kapitału własnego ujmuje się na początek okresu bieżącego.

18H Jeżeli jednostka inwestycyjna zbyła inwestycję w jednostce zależnej lub utraciła nad nią kontrolę przed dniem pierwszego zastosowania zmian określonych w dokumencie Jednostki inwestycyjne, jednostka inwestycyjna nie musi dokonywać korekt wcześniejszych zapisów księgowych dotyczących tej inwestycji.

18I Pomimo że w pkt 18C-18G mowa jest tylko o okresie rocznym bezpośrednio poprzedzającym dzień pierwszego zastosowania ("bezpośrednio poprzedzający okres"), jednostka może również przedstawi ć skorygowane informacje porównawcze za dowolne wcześniejsze zaprezentowane okresy, choć nie ma takiego obowiązku. Jeżeli jednostka faktycznie przedstawia skorygowane informacje porównawcze za wcześniejsze okresy, wszystkie odniesienia do "bezpośrednio poprzedzającego okresu" w pkt 18C-18G należy rozumieć jako odniesienia do "najwcześniejszego prezentowanego skorygowanego okresu porównawczego ". Jeżeli jednostka przedstawia nieskorygowane informacje porównawcze za wcześniejsze okresy, wyraźnie wskazuje dane, które nie zostały skorygowane; stwierdza, że zostały one sporządzone według innej zasady oraz objaśnia tę zasadę.

18J Na podstawie dokumentu Metoda praw własności w odrębnych sprawozdaniach finansowych (Zmiany MSR 27), wydanego w sierpniu 2014 r., zmieniono pkt 4-7, 10, 11B i 12. Jednostka stosuje te zmiany retrospektywnie do rocznych okresów rozpoczynających się dnia 1 stycznia 2016 r. i później, zgodnie z MSR 8 Zasady (polityka) rachunkowości, zmiany wartości szacunkowych i korygowanie błędów. Dopuszcza się wcześniejsze stosowanie. Jeżeli jednostka stosuje te zmiany w odniesieniu do wcześniejszego okresu, fakt ten ujawnia.

Odniesienia do MSSF 9

19 Jeżeli jednostka stosuje niniejszy standard, ale nie stosuje jeszcze standardu MSSF 9, wszelkie odniesienia do MSSF 9 należy rozumieć jako odniesienia do MSR 39 Instrumenty finansowe: ujmowanie i wycena.

WYCOFANIE MSR 27 (2008 R.)

20 Niniejszy standard jest publikowany jednocześnie z MSSF 10. Razem obydwa te MSSF zastępują MSR 27 Skonsolidowane i jednostkowe sprawozdania finansowe (zmieniony w 2008 r.).