MSR 21 Skutki zmian kursów wymiany walut obcych

MIĘDZYNARODOWY STANDARD RACHUNKOWOŚCI 21

Skutki zmian kursów wymiany walut obcych

CEL

1 Jednostka może prowadzić działalność gospodarczą za granicą w dwojaki sposób. Może przeprowadzać transakcje w walutach obcych lub posiadać jednostki działające za granicą. Ponadto jednostka może prezentować swoje sprawozdania finansowe w walucie obcej. Niniejszy standard ma na celu określić, w jaki sposób ujmować transakcje w walutach obcych i jednostki działające za granicą w sprawozdaniach finansowych jednostki oraz w jaki sposób przeliczać sprawozdania finansowe na walutę prezentacji.

2 Najważniejsze kwestie to wybór kursu (lub kursów) wymiany walut obcych, który należy zastosować, i ustalenie sposobu, w jaki należy wykazywać skutki zmian kursów wymiany walut obcych w sprawozdaniu finansowym.

ZAKRES

3 Niniejszy standard stosuje się do 

a) ujmowania transakcji i sald w walutach obcych, z wyjątkiem transakcji i sald dotyczących instrumentów pochodnych objętych zakresem MSSF 9 Instrumenty finansowe;

b) przeliczania wyników finansowych oraz sytuacji majątkowej i finansowej jednostek działających za granicą, włączonych do sprawozdań finansowych jednostki w drodze konsolidacji pełnej lub wyceny metodą praw własności; oraz

c) do przeliczania wyników finansowych oraz sytuacji majątkowej i finansowej jednostki na walutę prezentacji.

4 MSSF 9 ma zastosowanie do wielu instrumentów pochodnych w walutach obcych, w związku z czym niniejszy standard ich nie obejmuje. Jednakże te instrumenty pochodne w walutach obcych, których nie obejmuje MSSF 9 (np. niektóre instrumenty pochodne w walutach obcych, które są wbudowane w inne umowy), objęte są zakresem niniejszego standardu. Ponadto niniejszy standard ma zastosowanie w przypadku, gdy jednostka przelicza kwoty dotyczące instrumentów pochodnych ze swojej waluty funkcjonalnej na walutę prezentacji.

5 Niniejszy standard nie ma zastosowania do rachunkowości zabezpieczeń pozycji w walutach obcych, w tym zabezpieczeń inwestycji netto w jednostce działającej za granicą. Do rachunkowości zabezpieczeń ma zastosowanie MSSF 9.

6 Niniejszy standard ma zastosowanie w przypadku prezentacji sprawozdań finansowych jednostki w walucie obcej i określa wymagania, jakie muszą być spełnione, aby sporządzane sprawozdania finansowe mogły zostać uznane za zgodne z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej (MSSF). W odniesieniu do przeliczania informacji finansowych na walutę obcą, które nie spełnia tych wymogów, niniejszy standard określa zakres informacji, które należy ujawnić.

7 Niniejszy standard nie ma zastosowania do ujętej w sprawozdaniu z przepływów pieniężnych prezentacji przepływów pieniężnych z tytułu transakcji przeprowadzanych w walutach obcych ani przeliczania przepływów środków pieniężnych jednostek działających za granicą (zob. MSR 7 Sprawozdanie z przepływów pieniężnych).

DEFINICJE

8 Poniższe terminy zastosowane w niniejszym standardzie mają następujące znaczenie:

Kurs zamknięcia stanowi natychmiastowy kurs wymiany na koniec okresu sprawozdawczego.

Różnica kursowa jest różnicą, która wynika z przeliczenia danej liczby jednostek jednej waluty na inną walutę po różnych kursach wymiany.

Kurs wymiany jest wskaźnikiem stosowanym przy wymianie dwóch walut.

Wartość godziwa jest ceną, którą otrzymano by za sprzedaż składnika aktywów lub zapłacono by za przeniesienie zobowiązania w transakcji przeprowadzonej na zwykłych warunkach między uczestnikami rynku na dzień wyceny. (Zob. MSSF 13 Ustalanie wartości godziwej.)

Waluta obca jest walutą inną niż waluta funkcjonalna jednostki.

Jednostka działająca za granicą jest jednostką, która jest jednostką zależną, jednostką stowarzyszoną, wspólnym ustaleniem umownym lub oddziałem jednostki sprawozdawczej, której działalność jest prowadzona w kraju lub walucie innych niż kraj lub waluta jednostki sprawozdawczej.

Waluta funkcjonalna jest walutą podstawowego środowiska gospodarczego, w którym działa jednostka.

Grupa kapitałowa jest to jednostka dominująca oraz jej wszystkie jednostki zależne.

Pozycje pieniężne stanowią posiadane jednostki waluty oraz należności i zobowiązania przypadające do otrzymania lub zapłaty, w ustalonej lub możliwej do ustalenia liczbie jednostek waluty.

Inwestycja netto w jednostce działającej za granicą jest udziałem jednostki sprawozdawczej w aktywach netto tej jednostki.

Waluta prezentacji jest walutą, której używa się do prezentacji sprawozdań finansowych.

Natychmiastowy kurs wymiany stanowi kurs wymiany natychmiastowego wykonania.

Waluta jest wymienialna na inną walutę, jeżeli jednostka jest w stanie uzyskać drugą walutę w terminie uwzględniającym normalne opóźnienie administracyjne oraz za pośrednictwem rynku lub mechanizmu wymiany, na którym lub w którym transakcja wymiany stworzyłaby możliwe do wyegzekwowania prawa i obowiązki. ...

Szczegółowe omówienie definicji

Wymienialna (pkt A2-A10)

8A Jednostka ocenia, czy dana waluta jest wymienialna na inną walutę:

a) na dzień wyceny oraz

b) w określonym celu.

8B Jeżeli jednostka jest w stanie uzyskać nie więcej niż nieznaczną kwotę drugiej waluty na dzień wyceny w określonym celu, waluta ta nie jest wymienialna na drugą walutę.

Szczegółowe omówienie definicji

Waluta funkcjonalna

9 Podstawowym środowiskiem gospodarczym, w którym działa jednostka, jest z reguły środowisko, w którym głównie generuje ona i wydatkuje środki pieniężne. Przy ustalaniu swojej waluty funkcjonalnej jednostka bierze pod uwagę następujące czynniki:

a) walutę:

(i) która wywiera główny wpływ na ceny sprzedaży towarów i usług (często jest to waluta, w której wyrażane są i regulowane ceny sprzedaży jej towarów i usług); oraz

(ii) kraju, w którym siły konkurencji i obowiązujące przepisy wywierają główny wpływ na ceny sprzedaży jej towarów i usług;

b) walutę, która wywiera główny wpływ na koszty robocizny i materiałów oraz na pozostałe koszty związane z dostarczaniem towarów lub świadczeniem usług (często jest to waluta, w której koszty te są wyrażane lub regulowane).

10 W ustaleniu waluty funkcjonalnej jednostki mogą być również pomocne następujące czynniki:

a) waluta, w której generowane są środki z działalności finansowej (tj. emisja instrumentów dłużnych i kapitałowych);

b) waluta, w której utrzymywane są zazwyczaj wpływy z działalności operacyjnej.

11 Przy ustalaniu waluty funkcjonalnej jednostki działającej za granicą oraz przy ustalaniu, czy jej waluta funkcjonalna jest taka sama jak waluta jednostki sprawozdawczej (przy czym, w tym kontekście, jednostką sprawozdawczą jest jednostka, dla której jednostka działająca za granicą jest jednostką zależną, oddziałem, jednostką stowarzyszoną lub wspólnym ustaleniem umownym), brane są pod uwagę następujące dodatkowe czynniki:

a) czy działalność jednostki działającej za granicą prowadzona jest raczej jako rozszerzenie działalności jednostki sprawozdawczej niż jako działalność w znacznym stopniu niezależna. Przykładem tego pierwszego jest sytuacja, w której jednostka działająca za granicą sprzedaje jedynie towary importowane od jednostki sprawozdawczej i przekazuje jej osiągane w ten sposób wpływy. Przykładem tego drugiego jest sytuacja, w której jednostka działająca za granicą gromadzi środki pieniężne oraz inne pozycje pieniężne, ponosi koszty, generuje przychód i zaciąga pożyczki, a wszystkie działania prowadzi zasadniczo w walucie lokalnej;

b) czy transakcje zawierane z jednostką sprawozdawczą stanowią wysoki czy niski odsetek działalności jednostki działającej za granicą;

c) czy przepływy środków pieniężnych z działalności jednostki działającej za granicą mają bezpośredni wpływ na przepływy środków pieniężnych jednostki sprawozdawczej i czy mogą jej być w każdej chwili przekazane;

d) czy przepływy środków pieniężnych z działalności jednostki działającej za granicą wystarczaj ą do obsługi istniejącego i przyszłego zadłużenia powstałego w normalnym toku działalności bez konieczności udostępniania środków przez jednostkę sprawozdawczą.

12 W przypadku gdy powyższe wskaźniki nie są jednoznaczne, a waluta funkcjonalna nie jest oczywista, kierownictwo kieruje się własnym osądem w celu ustalenia waluty funkcjonalnej, która jak najwierniej odzwierciedla skutki gospodarcze zaistniałych transakcji, zdarzeń i uwarunkowań. W ramach tego podejścia kierownictwo koncentruje się najpierw na głównych wskaźnikach opisanych w pkt 9, a następnie analizuje wskaźniki wymienione w pkt 10 i 11, które mają za zadanie dostarczyć dodatkowych dowodów służących ustaleniu waluty funkcjonalnej jednostki.

13 Waluta funkcjonalna jednostki jest odzwierciedleniem zaistniałych transakcji, zdarzeń i uwarunkowań, które jej dotyczą. W związku z tym raz ustalona waluta funkcjonalna nie ulega zmianie, chyba że nastąpi zmiana wspomnianych transakcji, zdarzeń i uwarunkowań.

14 Jeżeli waluta funkcjonalna jest walutą gospodarki hiperinflacyjnej, sprawozdanie finansowe jednostki zostaje przekształcone zgodnie z MSR 29 Sprawozdawczość finansowa w warunkach hiperinflacji. Jednostka nie może uniknąć przekształcenia danych zgodnie z MSR 29, np. poprzez przyjęcie waluty innej niż waluta funkcjonalna ustalona zgodnie z niniejszym standardem (takiej jak waluta funkcjonalna jej jednostki dominującej), jako swojej waluty funkcjonalnej.

Inwestycje netto w jednostce działającej za granicą

15 Jednostka może posiadać pozycję pieniężną w postaci należności lub zobowiązania w stosunku do jednostki działającej za granicą. Pozycja pieniężna, której rozliczenie nie jest planowane bądź prawdopodobne w dającej się przewidzieć przyszłości, jest - w istocie - częścią inwestycji netto tej jednostki w jednostce działającej za granicą i jest ona ujmowana zgodnie z pkt 32 i 33. Przykładami takich pozycji pieniężnych mogą być długoterminowe należności lub pożyczki. Nie obejmują one należności i zobowiązań z tytułu dostaw i usług.

15A Jednostka posiadająca pozycję pieniężną w postaci należności lub zobowiązania w stosunku do jednostki działającej za granicą określonej w pkt 15 może być dowolną jednostką zależną w grupie. Przykład: jednostka ma dwie jednostki zależne - A i B. Jednostka zależna B jest jednostką działającą za granicą. Jednostka zależna A udziela pożyczki jednostce zależnej B. Należność jednostki zależnej A od jednostki zależnej B z tytułu pożyczki stanowiłaby część inwestycji netto jednostki w jednostce zależnej B, jeżeli rozliczenie pożyczki nie jest ani planowane, ani prawdopodobne w dającej się przewidzieć przyszłości. Takie samo podejście należałoby przyjąć również, gdyby jednostka zależna A sama była jednostką działającą za granicą.

Pozycje pieniężne

16 Podstawową cechą pozycji pieniężnej jest prawo do otrzymania (lub zobowiązanie do dostarczenia) ustalonej lub możliwej do ustalenia liczby jednostek waluty. Jako przykłady wymienić można: odprawy emerytalne i inne świadczenia na rzecz pracowników, które mają być wypłacone w gotówce; rezerwy, które mają zostać rozliczone w gotówce; zobowiązania z tytułu leasingu; oraz dywidendy pieniężne ujmowane jako zobowiązanie. Podobnie umowa polegająca na otrzymaniu (lub dostarczeniu) zmiennej liczby własnych instrumentów kapitałowych jednostki lub zmiennej liczby składników aktywów, których otrzymana wartość godziwa (lub dostarczona) równa jest ustalonej bądź możliwej do ustalenia liczbie jednostek waluty, stanowi pozycję pieniężną. I odwrotnie, podstawową cechą pozycji niepieniężnej jest brak prawa do otrzymania (lub zobowiązania do dostarczenia) ustalonej lub możliwej do ustalenia liczby jednostek waluty. Jako przykłady wymienić można: zaliczki na towary i usługi; wartość firmy; wartości niematerialne; zapasy; rzeczowe aktywa trwałe; składniki aktywów z tytułu prawa do użytkowania; rezerwy, które mają zostać rozliczone w drodze dostarczenia składnika aktywów niepieniężnych.

PODSUMOWANIE PODEJŚCIA WYMAGANEGO PRZEZ NINIEJSZY STANDARD

17 W trakcie sporządzania sprawozdania finansowego każda jednostka - czy to jednostka samodzielna, jednostka posiadająca jednostki działające za granicą (taka jak jednostka dominująca) lub jednostka działająca za granicą (taka jak jednostka zależna lub oddział) - ustala swoją walutę funkcjonalną zgodnie z pkt 9-14. Jednostka przelicza pozycje w walutach obcych na swoją walutę funkcjonalną i wykazuje skutki tego przeliczenia zgodnie z pkt 20-37 i 50.

18 Wiele jednostek sprawozdawczych obejmuje szereg jednostek indywidualnych (np. grupa kapitałowa składa się z jednostki dominującej i jednej lub więcej jednostek zależnych). Różne rodzaje jednostek, będące lub niebędące członkami grupy kapitałowej, mogą posiadać akcje/udziały w jednostkach stowarzyszonych lub wspólnych ustaleniach umownych. Mogą także posiadać oddziały. Wynik finansowy oraz sytuacja majątkowa i finansowa każdej indywidualnej jednostki wchodzącej w skład jednostki sprawozdawczej muszą zostać przeliczone na walutę, w której jednostka sprawozdawcza prezentuje to sprawozdanie. Niniejszy standard dopuszcza, aby walutą prezentacji jednostki sprawozdawczej była dowolna waluta (lub waluty). Wynik finansowy oraz sytuacja majątkowa i finansowa każdej indywidualnej jednostki wchodzącej w skład jednostki sprawozdawczej, której waluta funkcjonalna różni się od waluty prezentacji, przeliczane są zgodnie z pkt 38-50.

19 Niniejszy standard dopuszcza również, aby samodzielna jednostka sporządzająca sprawozdanie finansowe lub jednostka sporządzająca odrębne sprawozdanie finansowe zgodnie z MSR 27 Odrębne sprawozdania finansowe prezentowała swoje sprawozdania finansowe w dowolnej walucie (lub w dowolnych walutach). Jeżeli waluta prezentacji jednostki różni się od jej waluty funkcjonalnej, jej wynik finansowy oraz sytuację majątkową i finansową również przelicza się na walutę prezentacji zgodnie z pkt 38-50.

SZACOWANIE NATYCHMIASTOWEGO KURSU WYMIANY, JEŻELI WALUTA NIE JEST WYMIENIALNA (PKT A11-A17)

19A Jednostka szacuje natychmiastowy kurs wymiany na dzień wyceny, jeżeli waluta nie jest wymienialna na inną walutę (jak opisano w pkt 8, 8A-8B i A2-A10) na ten dzień. Celem jednostki przy szacowaniu natychmiastowego kursu wymiany jest odzwierciedlenie kursu, po którym transakcja wymiany zostałaby przeprowadzona w dniu wyceny na warunkach rynkowych między uczestnikami rynku w panujących warunkach gospodarczych.

WYKAZYWANIE TRANSAKCJI W WALUTACH OBCYCH W WALUCIE FUNKCJONALNEJ

Ujęcie początkowe

20 Transakcja w walucie obcej jest transakcją, która jest wyrażona lub wymaga uregulowania w walucie obcej; dotyczy to między innymi transakcji mających miejsce wówczas, gdy jednostka:

a) nabywa lub sprzedaje towary lub usługi, których cena została wyrażona w walucie obcej;

b) zaciąga lub udziela pożyczek, które są płatne lub należne w walucie obcej; lub

c) w inny sposób nabywa lub zbywa aktywa, lub też zaciąga, lub reguluje zobowiązania wyrażone w walucie obcej.

21 Transakcję w walucie obcej początkowo ujmuje się w walucie funkcjonalnej, stosując do przeliczenia kwoty wyrażonej w walucie obcej natychmiastowy kurs wymiany waluty funkcjonalnej na walutę obcą, obowiązujący na dzień zawarcia transakcji.

22 Dzień zawarcia transakcji to dzień, w którym transakcja po raz pierwszy spełnia warunki ujęcia jej zgodnie z MSSF. Z przyczyn praktycznych często stosuje się kurs zbliżony do rzeczywistego kursu obowiązującego w dniu zawarcia transakcji, na przykład zastosować można kurs średni w danym tygodniu lub miesiącu dla każdej waluty obcej, w której zrealizowano transakcje w danym okresie. Jednakże w przypadku znacznych wahań kursów wymiany zastosowanie kursu średniego w danym okresie nie jest właściwe.

Sprawozdawczość na koniec kolejnych okresów sprawozdawczych

23 Na koniec każdego okresu sprawozdawczego:

a) pozycje pieniężne w walucie obcej przelicza się przy zastosowaniu kursu zamknięcia;

b) pozycje niepieniężne wyceniane według historycznej ceny nabycia lub kosztu wytworzenia wyrażonego w walucie obcej przelicza się przy zastosowaniu kursu wymiany z dnia transakcji; oraz

c) pozycje niepieniężne, które są wyceniane według wartości godziwej w walucie obcej, są przeliczane według kursów wymiany na dzień, w którym ustalono wartość godziwą.

24 Wartość bilansową pozycji ustala się w powiązaniu z innymi stosownymi standardami. Na przykład składniki rzeczowych aktywów trwałych mogą zostać wycenione w wartości godziwej lub według historycznej ceny nabycia lub kosztu wytworzenia zgodnie z MSR 16 Rzeczowe aktywa trwałe. Niezależnie od tego, czy wartość bilansową ustalono w oparciu o historyczną cenę nabycia lub koszt wytworzenia czy wartość godziwą, jeżeli kwota została ustalona w walucie obcej, jest ona następnie przeliczana na walutę funkcjonalną zgodnie z niniejszym standardem.

25 Wartość bilansową niektórych pozycji ustala się w drodze porównania dwóch lub więcej wartości. Na przykład zgodnie z MSR 2 Zapasy wartością bilansową zapasów jest niższa z dwóch wartości: ceny ich nabycia lub kosztu ich wytworzenia oraz wartości netto możliwej do uzyskania. Podobnie, zgodnie z MSR 36 Utrata wartości aktywów, wartością bilansową składnika aktywów, w przypadku którego istnieją przesłanki wskazujące na to, że nastąpiła utrata wartości, jest niższa z dwóch wartości: jego wartości bilansowej przed uwzględnieniem ewentualnych odpisów aktualizujących z tytułu utraty wartości oraz jego wartości odzyskiwalnej. Gdy taki składnik aktywów jest pozycją niepieniężną i jest wyceniany w walucie obcej, jego wartość bilansową ustala się w drodze porównania:

a) odpowiednio ceny nabycia lub kosztu wytworzenia, lub wartości bilansowej, przeliczonych po kursie wymiany obowiązującym w dniu, na który ta wartość została ustalona (tj. po kursie obowiązującym w dniu zawarcia transakcji dotyczącej pozycji wycenionej według historycznej ceny nabycia lub kosztu wytworzenia); oraz

b) odpowiednio wartości netto możliwej do uzyskania lub wartości odzyskiwalnej, przeliczonych po kursie wymiany obowiązującym w dniu, na który ta wartość została ustalona (np. po kursie zamknięcia obowiązującym na koniec okresu sprawozdawczego).

Skutkiem takiego porównania może być ujęcie odpisu aktualizującego z tytułu utraty wartości w walucie funkcjonalnej i nieujęcie go w walucie obcej lub na odwrót.

Sprawozdawczość na koniec kolejnych okresów sprawozdawczych

26 W przypadku gdy dostępnych jest wiele kursów wymiany, stosuje się kurs, po którym przyszłe przepływy pieniężne reprezentowane przez transakcję lub saldo mogłyby zostać rozliczone, gdyby te przepływy pieniężne wystąpiły na dzień wyceny. Jeżeli wymiana dwóch walut jest czasowo niemożliwa, stosuje się pierwszy następny kurs, po którym można dokonać wymiany.

Ujmowanie różnic kursowych

27 Jak wspomniano w pkt 3 lit. a) i w pkt 5, MSSF 9 ma zastosowanie do rachunkowości zabezpieczeń pozycji w walucie obcej. Zastosowanie rachunkowości zabezpieczeń wymaga od jednostki rozliczenia niektórych różnic kursowych w inny sposób niż ujęcie różnic kursowych wymagane przez niniejszy standard. Na przykład MSSF 9 wymaga, aby różnice kursowe dotyczące pozycji pieniężnych, które spełniają kryteria instrumentów zabezpieczających przepływy środków pieniężnych, ujęte były początkowo w innych całkowitych dochodach, w takim stopniu, w jakim zabezpieczenie jest efektywne.

28 Różnice kursowe powstające z tytułu rozliczania pozycji pieniężnych lub z tytułu przeliczania pozycji pieniężnych po kursach innych niż te, po których zostały one przeliczone w momencie ich początkowego ujęcia w danym okresie lub w poprzednich sprawozdaniach finansowych, ujmuje się w zysku lub stracie okresu, w którym powstają, z wyjątkiem sytuacji omówionych w pkt 32.

29 Gdy zawarcie transakcji w walucie obcej prowadzi do powstania pozycji pieniężnych i gdy zachodzi zmiana kursu wymiany w okresie między dniem zawarcia transakcji a dniem jej rozliczenia, powstają różnice kursowe. Jeżeli transakcja jest rozliczana w tym samym okresie obrotowym, w którym ją zawarto, to wszystkie związane z nią różnice kursowe ujmuje się w tym okresie. Jeżeli jednak transakcja jest rozliczana w kolejnym okresie obrotowym, różnice kursowe ujęte w każdym z następujących okresów, aż do czasu rozliczenia transakcji, ustala się na podstawie zmian kursów wymiany, które miały miejsce w każdym kolejnym okresie.

30 W przypadku gdy zyski lub straty z tytułu pozycji niepieniężnych są ujęte w innych całkowitych dochodach, wszystkie elementy tych zysków lub strat, dotyczące różnic kursowych, ujmuje się bezpośrednio w kapitale własnym. I odwrotnie, w przypadku gdy zyski lub straty z tytułu pozycji niepieniężnych są ujęte w zysku lub stracie, wszystkie elementy tych zysków lub strat dotyczące różnic kursowych ujmuje się w zysku lub stracie.

31 Inne MSSF wymagają, aby niektóre zyski i straty były ujmowane bezpośrednio w innych całkowitych dochodach. Na przykład, MSR 16 wymaga, aby niektóre zyski i straty wynikające z przeszacowania rzeczowych aktywów trwałych były ujmowane w innych całkowitych dochodach. Jeżeli taki składnik aktywów zostanie wyceniony w walucie obcej, pkt 23 lit. c) niniejszego standardu wymaga, aby wartość przeszacowana została przeliczona po kursie obowiązującym w dniu, na który ta wartość została ustalona, co skutkuje powstaniem różnic kursowych, które są również ujmowane w innych całkowitych dochodach.

32 Różnice kursowe powstałe na pozycjach pieniężnych, które stanowią część inwestycji netto jednostki sprawozdawczej w jednostce działającej za granicą (zob. pkt 15), ujmuje się odpowiednio w zysku lub stracie w odrębnym sprawozdaniu finansowym jednostki sprawozdawczej lub w jednostkowym sprawozdaniu finansowym jednostki działającej za granicą. W sprawozdaniu finansowym obejmującym jednostkę działającą za granicą i jednostkę sprawozdawczą (np. w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym, w przypadku gdy jednostka działająca za granicą jest jednostką zależną), takie różnice kursowe początkowo ujmuje się w innych całkowitych dochodach i przenosi z kapitału własnego do zysku lub straty w momencie zbycia inwestycji netto zgodnie z pkt 48.

33 W przypadku gdy pozycja pieniężna stanowi część inwestycji netto jednostki sprawozdawczej w jednostce działającej za granicą i jest wyrażona w walucie funkcjonalnej jednostki sprawozdawczej, różnice kursowe powstają w jednostkowym sprawozdaniu finansowym jednostki działającej za granicą, zgodnie z pkt 28. Jeżeli pozycja ta jest wyrażona w walucie funkcjonalnej jednostki działającej za granicą, różnice kursowe powstają w odrębnym sprawozdaniu finansowym jednostki sprawozdawczej, zgodnie z pkt 28. Jeżeli pozycja taka jest wyrażona w walucie innej niż waluta funkcjonalna jednostki sprawozdawczej lub jednostki działającej za granicą, różnice kursowe powstają w odrębnym sprawozdaniu finansowym jednostki sprawozdawczej oraz w jednostkowym sprawozdaniu finansowym jednostki działającej za granicą, zgodnie z pkt 28. Takie różnice kursowe ujęte w innych całkowitych dochodach w sprawozdaniu finansowym obejmującym jednostkę działającą za granicą i jednostkę sprawozdawczą (tj. w sprawozdaniu finansowym, w którym jednostka działająca za granicą jest konsolidowana metodą pełną lub wyceniana metodą praw własności).

34 W przypadku gdy jednostka prowadzi księgi rachunkowe w walucie innej niż jej waluta funkcjonalna, w trakcie sporządzania sprawozdania finansowego jednostka przelicza wszystkie kwoty na walutę funkcjonalną zgodnie z pkt 20-26. Skutkuje to powstaniem w walucie funkcjonalnej takich samych kwot, co kwoty, które powstałyby, gdyby pozycje te zostały początkowo ujęte w walucie funkcjonalnej. Na przykład pozycje pieniężne są przeliczane na walutę funkcjonalną po kursie zamknięcia, a pozycje niepieniężne wyceniane według historycznej ceny nabycia lub kosztu wytworzenia przelicza się po kursie wymiany obowiązującym w dniu zawarcia transakcji, która doprowadziła do ich ujęcia.

Zmiana waluty funkcjonalnej

35 W przypadku zmiany waluty funkcjonalnej jednostki stosuje ona procedury przeliczeniowe mające zastosowanie do nowej waluty funkcjonalnej prospektywnie, począwszy od dnia wprowadzenia zmiany.

36 Jak wspomniano w pkt 13, waluta funkcjonalna jednostki jest odzwierciedleniem zaistniałych transakcji, zdarzeń i uwarunkowań, które jej dotyczą. W związku z tym, gdy waluta funkcjonalna zostanie ustalona, może ona ulec zmianie jedynie w przypadku zmiany wspomnianych transakcji, zdarzeń i uwarunkowań. Na przykład zmiana waluty, w której ustalane są ceny sprzedaży większości dóbr i usług, może doprowadzi ć do zmiany waluty funkcjonalnej jednostki.

37 Skutki zmiany waluty funkcjonalnej wykazuje się prospektywnie. Innymi słowy, jednostka przelicza wszystkie pozycje na nową walutę funkcjonalną po kursie wymiany obowiązującym w dniu, na który nastąpiła zmiana. Przeliczone w ten sposób wartości pozycji niepieniężnych traktuje się jako ich historyczną cenę nabycia lub koszt wytworzenia. Różnic kursowych powstałych z przeliczenia jednostki działającej za granicą, które były uprzednio ujęte w innych całkowitych dochodach zgodnie z pkt 32 i 39 lit. c), nie przenosi się z kapitału własnego do zysku lub straty do czasu zbycia tej jednostki.

STOSOWANIE WALUTY PREZENTACJI INNEJ NIŻ WALUTA FUNKCJONALNA

Przeliczanie na walutę prezentacji

38 Jednostka może prezentować swoje sprawozdania finansowe w dowolnej walucie (lub walutach). Jeżeli waluta prezentacji różni się od waluty funkcjonalnej jednostki, przelicza ona swój wynik finansowy oraz sytuację majątkową i finansową na walutę prezentacji. Na przykład, jeżeli grupa kapitałowa składa się z indywidualnych jednostek stosujących różne waluty funkcjonalne, wyniki finansowe oraz sytuację majątkową i finansową poszczególnych jednostek wyraża się we wspólnej walucie, tak aby możliwa była prezentacja skonsolidowanego sprawozdania finansowego.

39 Wynik finansowy oraz sytuację finansową jednostki, której waluta funkcjonalna nie jest walutą gospodarki hiperinflacyjnej, przelicza się na inną walutę prezentacji z zastosowaniem następujących procedur:

a) aktywa i zobowiązania każdego prezentowanego sprawozdania z sytuacji finansowej (tj. z uwzględnieniem danych porównawczych) przelicza się po kursie zamknięcia na dzień sporządzenia sprawozdania z sytuacji finansowej;

b) przychody i koszty w każdym sprawozdaniu z zysków lub strat i innych całkowitych dochodów (tj. z uwzględnieniem danych porównawczych) przelicza się po kursach wymiany na dzień zawarcia transakcji; oraz

c) wszystkie powstałe różnice kursowe ujmuje się w innych całkowitych dochodach.

40 Z przyczyn praktycznych do przeliczania pozycji przychodów i kosztów często stosuje się kurs wymiany zbliżony do kursów wymiany obowiązujących w dniu zawarcia transakcji, na przykład średni kurs wymiany w danym okresie. Jednakże w przypadku znacznych wahań kursów wymiany zastosowanie kursu średniego w danym okresie nie jest właściwe.

41 Różnice kursowe, o których mowa w pkt 39 lit. c), wynikaj ą z:

a) przeliczenia przychodów i kosztów po kursach wymiany na dzień zawarcia transakcji oraz aktywów i pasywów po kursie zamknięcia;

b) przeliczenia sald otwarcia aktywów netto po kursie zamknięcia różniącym się od poprzedniego kursu zamknięcia.

Tych różnic kursowych nie ujmuje się w zysku lub stracie, ponieważ zmiany kursów wymiany walut mają niewielki wpływ lub nie mają bezpośredniego wpływu na bieżące i przyszłe przepływy środków pieniężnych z działalności operacyjnej. Zakumulowana kwota różnic kursowych jest prezentowana jako oddzielna pozycja kapitału własnego do czasu zbycia jednostki działającej za granicą. W przypadku gdy różnice kursowe dotyczą jednostki działającej za granicą, która podlega konsolidacji, ale nie jest w całości własnością jednostki sprawozdawczej, wynikające z przeliczenia zakumulowane różnice kursowe, które można przyporządkować udziałom niekontrolującym, przypisuje się udziałom niekontrolującym i wykazuje w skonsolidowanym sprawozdaniu z sytuacji finansowej jako ich część.

42 Wynik finansowy oraz sytuację majątkową i finansową jednostki, której waluta funkcjonalna jest walutą gospodarki hiperinflacyjnej, przelicza się na inną walutę prezentacji z zastosowaniem następujących procedur:

a) wszystkie kwoty (tj. aktywa, zobowiązania, pozycje kapitału własnego, przychody i koszty, w tym dane porównawcze) przelicza się po kursie zamknięcia obowiązującym na dzień najnowszego sprawozdania z sytuacji finansowej; jednakże w sytuacji,

b) gdy kwoty przeliczane są na walutę gospodarki niebędącej gospodarką hiperinflacyjną, danymi porównawczymi będą dane przedstawione jako kwoty za rok bieżący w sprawozdaniu finansowym za rok poprzedzający (tj. nieskorygowane o późniejsze zmiany poziomu cen lub późniejsze zmiany kursów wymiany).

43 Jeżeli walutą funkcjonalną jednostki jest waluta gospodarki hiperinflacyjnej, przed zastosowaniem metody przeliczeniowej opisanej w pkt 42 jednostka przekształca swoje sprawozdanie finansowe zgodnie z MSR 29, z wyjątkiem danych porównawczych przeliczanych na walutę gospodarki niebędącej gospodarką hiperinflacyjną (zob. pkt 42 lit. b)). Jeżeli gospodarka przestała być gospodarką hiperinflacyjną i jednostka nie przekształca już swoich sprawozdań finansowych zgodnie z MSR 29, posługuje się ona kwotami skorygowanymi do poziomu cen na dzień, w którym zaprzestała przekształcania swoich sprawozdań finansowych, jako historyczną ceną nabycia lub kosztem wytworzenia podlegającym przeliczeniu na walutę prezentacji.

Przeliczanie jednostki działającej za granicą

44 Pkt 45-47, w uzupełnieniu pkt 38-43, mają zastosowanie w przypadku, gdy wynik finansowy oraz sytuacja majątkowa i finansowa jednostki działającej za granicą przeliczane są na walutę prezentacji, tak aby umożliwić ujęcie jednostki działającej za granicą w sprawozdaniu finansowym jednostki sprawozdawczej w drodze konsolidacji metodą pełną lub wyceną metodą praw własności.

45 Włączenie wyniku finansowego oraz sytuacji majątkowej i finansowej jednostki działającej za granicą do wyniku finansowego oraz sytuacji majątkowej i finansowej jednostki sprawozdawczej dokonuje się w ramach zwykłych procedur konsolidacyjnych, takich jak wyłączenie sald wzajemnych rozrachunków między jednostkami grupy kapitałowej oraz transakcji pomiędzy jednostkami grupy kapitałowej (zob. MSSF 10 Skonsolidowane sprawozdania finansowe). Jednakże wewnątrzgrupowych aktywów (lub zobowiązań) pieniężnych, niezależnie od tego, czy są one krótkoterminowe czy długoterminowe, nie można wyeliminować w korespondencji z wewnątrzgrupowymi zobowiązaniami (lub aktywami) bez wykazywania skutków wahań kursów wymiany walut w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym. Jest to spowodowane tym, że pozycje pieniężne stanowią zobowiązanie do przekształcenia jednej waluty w drugą, a zatem narażają jednostkę sprawozdawczą na zyski lub straty z tytułu wahania kursów walut. W związku z tym w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym jednostki sprawozdawczej tego rodzaju różnice kursowe ujmuje się w zysku lub stracie, a wtedy, gdy powstają w okolicznościach przedstawionych w pkt 32, ujmuje się je w innych całkowitych dochodach i akumuluje w oddzielnej pozycji kapitału własnego aż do momentu zbycia jednostki działającej za granicą.

46 Jeżeli sprawozdanie finansowe jednostki działającej za granicą sporządzone jest na inny dzień niż sprawozdanie jednostki sprawozdawczej, jednostka działająca za granicą sporządza często dodatkowe sprawozdanie finansowe na ten sam dzień co jednostka sprawozdawcza. Gdy tak się nie dzieje, MSSF 10 zezwala na wykorzystanie innej daty pod warunkiem, że przedział czasowy między tymi datami jest nie większy niż trzy miesiące i że dokonane zostaną korekty z tytułu skutków wszelkich znaczących transakcji lub innych zdarzeń, mających miejsce pomiędzy tymi datami. W takiej sytuacji aktywa i zobowiązania jednostki działającej za granicą są przeliczane po kursie wymiany obowiązującym na koniec okresu sprawozdawczego jednostki działającej za granicą. Dokonuje się korekt z tytułu znaczących zmian kursów wymiany do dnia bilansowego jednostki sprawozdawczej zgodnie z MSSF 10. To samo podejście stosuje się w przypadku stosowania metody praw własności w odniesieniu do jednostek stowarzyszonych i wspólnych przedsięwzięć zgodnie z MSR 28 (zmienionym w 2011 r.).

47 Wartość firmy powstającą w wyniku nabycia jednostki działającej za granicą oraz jakiekolwiek korekty wartości bilansowej aktywów i zobowiązań do poziomu wartości godziwej, powstałe w wyniku nabycia jednostki działającej za granicą, traktuje się jako aktywa i zobowiązania jednostki działającej za granicą. W związku z tym wyraża się je w walucie funkcjonalnej jednostki działającej za granicą i przelicza po kursie zamknięcia zgodnie z pkt 39 i 42.

Zbycie lub częściowe zbycie jednostki działającej za granicą

48 W momencie zbycia jednostki działającej za granicą łączną kwotę różnic kursowych dotyczących tej jednostki działającej za granicą, ujętych w innych całkowitych dochodach i zakumulowanych w oddzielnej pozycji kapitału własnego przenosi się z kapitału własnego do zysku lub straty (jako korektę wynikającą z przeklasyfikowania) w momencie ujęcia zysku lub straty ze zbycia jednostki (zob. MSR 1 Prezentacja sprawozdań finansowych (zaktualizowany w 2007 r.)).

48A Oprócz całkowitego zbycia udziałów w jednostce działającej za granicą, następujące przypadki częściowego zbycia udziałów również ujmowane są jako zbycie:

a) kiedy częściowe zbycie udziałów oznacza utratę kontroli nad jednostką zależną, w której skład wchodzi jednostka działająca za granicą, bez względu na to, czy jednostka zachowuje udziały niekontrolujące w byłej jednostce zależnej po częściowym zbyciu oraz

b) kiedy zachowane udziały po częściowym zbyciu udziałów we wspólnym ustaleniu umownym lub częściowym zbyciu udziałów w jednostce stowarzyszonej, w której skład wchodzi jednostka działająca za granicą, jest składnikiem aktywów finansowych, w których skład wchodzi jednostka działająca za granicą.

48B W momencie zbycia jednostki zależnej, w której skład wchodzi jednostka działająca za granicą, zaprzestaje się ujmowania zakumulowanej kwoty różnic kursowych dotyczącej tej jednostki działającej za granicą, która była przypisana do udziałów niekontrolujących, nie przenosi się jej natomiast do zysku lub straty.

48C W przypadku częściowego zbycia jednostki zależnej, w której skład wchodzi jednostka działająca za granicą, jednostka ponownie dokonuje przypisania proporcjonalnej części zakumulowanej kwoty różnic kursowych ujętych w innych całkowitych dochodach do udziałów niekontrolujących w jednostce działającej za granicą. W każdym innym przypadku częściowego zbycia jednostki działającej za granicą, jednostka dokonuje przeniesienia do zysku lub straty proporcjonalnej części zakumulowanej kwoty różnic kursowych ujętej w innych całkowitych dochodach.

48D Częściowe zbycie udziałów w jednostce działającej za granicą stanowi każde zmniejszenie udziału własnościowego w jednostce działającej za granicą, z wyłączeniem zmniejszeń, o których mowa w pkt 48A ujmowanych jako zbycie całkowite.

49 Jednostka może dokonać całkowitego lub częściowego zbycia udziałów w jednostce działającej za granicą poprzez sprzedaż, likwidację, spłatę kapitału podstawowego lub zrzeczenie się części lub całości tej jednostki. Odpis aktualizujący wartość bilansową jednostki działającej za granicą z racji poniesionych przez nią strat lub z tytułu utraty jej wartości ujętej przez inwestora nie stanowi zbycia częściowego. W związku z tym w momencie dokonania odpisu aktualizującego do zysku lub straty nie przenosi się żadnej części zysku lub straty z tytułu różnic kursowych, ujętej w innych całkowitych dochodach.

SKUTKI PODATKOWE WSZYSTKICH RÓŻNIC KURSOWYCH

50 Zyski i straty z tytułu transakcji w walutach obcych oraz różnic kursowych powstających przy przeliczaniu wyniku finansowego oraz sytuacji majątkowej i finansowej jednostki (w tym jednostki działającej za granicą) na inną walutę mogą mieć skutki podatkowe. Do tych skutków podatkowych stosuje się MSR 12 Podatek dochodowy.

UJAWNIANIE INFORMACJI

51 W pkt 53 i 55-57 odniesienia do "waluty funkcjonalnej" mają zastosowanie, w przypadku grupy kapitałowej, do waluty funkcjonalnej jednostki dominującej.

52 Jednostka ujawnia:

a) kwotę różnic kursowych ujętych w zysku lub stracie z wyjątkiem różnic wynikających z instrumentów finansowych wycenianych według wartości godziwej poprzez sprawozdanie z całkowitych dochodów zgodnie z MSSF 9; oraz

b) różnice kursowe ujęte w innych całkowitych dochodach i zakumulowane w oddzielnej pozycji kapitału własnego oraz uzgodnienie kwoty tego rodzaju różnic kursowych na początek i na koniec okresu.

53 Jeżeli waluta prezentacji różni się od waluty funkcjonalnej, stwierdza się ten fakt oraz podaje walutę funkcjonalną i przyczyny zastosowania innej waluty prezentacji.

54 W przypadku zmiany waluty funkcjonalnej jednostki sprawozdawczej lub znaczącej jednostki działającej za granicą ujawnia się ten fakt oraz przyczyny zmiany waluty funkcjonalnej.

55 Jeżeli jednostka prezentuje swoje sprawozdania finansowe w walucie innej niż jej waluta funkcjonalna, określa ona te sprawozdania finansowe jako zgodne z MSSF jedynie wtedy, gdy spełniają one wszystkie wymogi MSSF, w tym wymogi metody przeliczeniowej przedstawionej w pkt 39 i 42.

56 Jednostka prezentuje czasami sprawozdania finansowe lub inne informacje finansowe w walucie, która nie jest jej walutą funkcjonalną, nie spełniwszy wymogów wskazanych w pkt 55. Na przykład jednostka może przeliczyć na inną walutę jedynie wybrane pozycje swojego sprawozdania finansowego lub też jednostka, której waluta funkcjonalna nie jest walutą gospodarki hiperinflacyjnej, może przeliczyć swoje sprawozdanie finansowe na inną walutę, przeliczając wszystkie pozycje po ostatnim kursie zamknięcia. Tego rodzaju przekształcenia nie są zgodne z MSSF, w związku z czym należy ujawnić informacje przedstawione w pkt 57.

57 Jeżeli jednostka przedstawia sprawozdania finansowe lub inne informacje finansowe w walucie, która różni się bądź to od jej waluty funkcjonalnej, bądź też od jej waluty prezentacji, a wymogi wskazane w pkt 55 nie zostały spełnione, powinna ona:

a) jasno określić te informacje jako informacje uzupełniające, aby odróżnić je od informacji, które są zgodne z MSSF;

b) podać walutę, w której prezentowane są informacje uzupełniające; oraz

c) podać walutę funkcjonalną jednostki oraz metodę przeliczeniową zastosowaną w celu ustalenia wartości zawartych w informacjach uzupełniających.

57A Jeżeli jednostka szacuje natychmiastowy kurs wymiany, ponieważ waluta nie jest wymienialna na inną walutę (zob. pkt 19A), jednostka ujawnia informacje umożliwiające użytkownikom jej sprawozdania finansowego zrozumienie, w jaki sposób waluta niewymienialna na drugą walutę wpływa (lub oczekuje się, że wpłynie) na wyniki finansowe, sytuację finansową oraz przepływy pieniężne jednostki. W tym celu jednostka ujawnia informacje dotyczące:

a) charakteru i skutków finansowych niewymienialności waluty na drugą walutę;

b) zastosowanego natychmiastowego kursu wymiany (zastosowanych natychmiastowych kursów wymiany);

c) procesu szacowania oraz

d) ryzyk, na które jednostka jest narażona z powodu niewymienialności waluty na drugą walutę.

57B W pkt A18-A20 określono, w jaki sposób jednostka stosuje pkt 57A.

DATA WEJŚCIA W ŻYCIE I PRZEPISY PRZEJŚCIOWE

58 Jednostka stosuje niniejszy standard w odniesieniu do rocznych okresów rozpoczynających się dnia 1 stycznia 2005 r. i później. Zaleca się jego wcześniejsze zastosowanie. Jeżeli jednostka stosuje niniejszy standard w odniesieniu do okresu rozpoczynającego się przed dniem 1 stycznia 2005 r., fakt ten ujawnia.

58A Na podstawie dokumentu Inwestycje netto w jednostce działającej za granicą (Zmiana MSR 21), wydanego w grudniu 2005 r., dodano pkt 15A oraz zmieniono pkt 33. Jednostka stosuje te zmiany w odniesieniu do rocznych okresów rozpoczynających się dnia 1 stycznia 2006 r. i później. Zaleca się ich wcześniejsze zastosowanie.

59 Jednostka stosuje pkt 47 prospektywnie do każdego nabycia mającego miejsce po rozpoczęciu okresu sprawozdawczego, w którym niniejszy standard zostanie zastosowany po raz pierwszy. Dopuszcza się stosowanie pkt 47 retrospektywnie do wcześniejszego nabycia. W przypadku nabycia jednostki działającej za granicą, które zostało ujęte prospektywnie, lecz które miało miejsce przed dniem, w którym niniejszy standard zostanie zastosowany po raz pierwszy, jednostka nie przekształca danych za lata poprzednie i w związku z tym, jeżeli będzie to wskazane, może traktować wartość firmy i korekty do wartości godziwej wynikające z tego nabycia jako aktywa i zobowiązania jednostki, nie zaś jako aktywa i zobowiązania jednostki działającej za granicą. W związku z tym wartość firmy i korekty do poziomu wartości godziwej są już wyrażone w walucie funkcjonalnej jednostki lub też stanowią pozycje niepieniężne w walucie obcej, które są wykazywane z zastosowaniem kursu wymiany obowiązującego na dzień nabycia.

60 Wszelkie inne zmiany wynikające z zastosowania niniejszego standardu ujmuje się zgodnie z wymogami MSR 8 Zasady (polityka) rachunkowości, zmiany wartości szacunkowych i korygowanie błędów.

60A Na podstawie MSR 1 (zaktualizowanego w 2007 r.) zmieniono terminologię stosowaną we wszystkich MSSF. Ponadto zmieniono nim pkt 27, 30-33, 37, 39, 41, 45, 48 oraz 52. Jednostka stosuje te zmiany w odniesieniu do rocznych okresów rozpoczynających się dnia 1 stycznia 2009 r. i później. Jeżeli jednostka stosuje MSR 1 (zaktualizowany w 2007 r.) w odniesieniu do wcześniejszego okresu, zmiany te również stosuje się do tego wcześniejszego okresu.

60B Na podstawie MSR 27 (zmienionego w 2008 r.) dodano pkt 48A-48D i zmieniono pkt 49. Jednostka stosuje te zmiany prospektywnie w odniesieniu do rocznych okresów rozpoczynających się dnia 1 lipca 2009 r. i później. Jeżeli jednostka stosuje MSR 27 (zmieniony w 2008 r.) w odniesieniu do wcześniejszego okresu, niniejsze zmiany również mają zastosowanie do tego wcześniejszego okresu.

60C [Skreślony]

60D Pkt 60B zmieniono na podstawie dokumentu Poprawki do MSSF wydanego w maju 2010 r. Jednostka stosuje tę zmianę w odniesieniu do rocznych okresów rozpoczynających się dnia 1 lipca 2010 r. i później. Dopuszcza się wcześniejsze stosowanie.

60E [Skreślony]

60F Na podstawie MSSF 10 i MSSF 11 Wspólne ustalenia umowne, wydanych w maju 2011 r., zmieniono pkt 3 lit. b), 8, 11, 18, 19, 33, 44-46 i 48A. Jednostka stosuje te zmiany, gdy stosuje MSSF 10 i MSSF 11.

60G Na podstawie MSSF 13, wydanego w maju 2011 r., zmieniono definicję wartości godziwej w pkt 8 oraz zmieniono pkt 23. Jednostka stosuje te zmiany, gdy stosuje MSSF 13.

60H Na podstawie dokumentu Prezentacja składników innych całkowitych dochodów (Zmiany MSR 1), wydanego w czerwcu 2011 r., zmieniono pkt 39. Jednostka stosuje tę zmianę, gdy stosuje MSR 1 (zmieniony w czerwcu 2011 r.).

60I [Skreślony]

60J Na podstawie MSSF 9 wydanego w lipcu 2014 r. zmieniono pkt 3, 4, 5, 27 i 52 oraz skreślono pkt 60C, 60E i 60I. Jednostka stosuje te zmiany, gdy stosuje MSSF 9.

60K Na podstawie MSSF 16 Leasing, wydanego w styczniu 2016 r., zmieniono pkt 16. Jednostka stosuje tę zmianę, gdy stosuje MSSF 16.

60L Na podstawie dokumentu Brak wymienialności, wydanego w sierpniu 2023 r., zmieniono pkt 8 i 26 oraz dodano pkt 8A-8B, 19A, 57A-57B i dodatek A. Jednostka stosuje te zmiany w odniesieniu do rocznych okresów sprawozdawczych rozpoczynających się w dniu 1 stycznia 2025 r. i później. Wcześniejsze stosowanie jest dozwolone. Jeżeli jednostka stosuje te zmiany w odniesieniu do wcześniejszego okresu, fakt ten ujawnia. Dniem pierwszego zastosowania jest początek rocznego okresu sprawozdawczego, w którym jednostka stosuje te zmiany po raz pierwszy.

60M Stosując dokument Brak wymienialności, jednostka nie przekształca informacji porównawczych. Zamiast tego:

a)jeżeli jednostka wykazuje transakcje w walutach obcych w swojej walucie funkcjonalnej i na dzień pierwszego zastosowania stwierdza, że jej waluta funkcjonalna nie jest wymienialna na daną walutę obcą lub, w stosownych przypadkach, stwierdza, że dana waluta obca nie jest wymienialna na jej walutę funkcjonalną, jednostka na dzień pierwszego zastosowania:

(i)przelicza pozycje pieniężne w walutach obcych, których to dotyczy, oraz pozycje niepieniężne wyceniane według wartości godziwej w walucie obcej, przy zastosowaniu szacowanego natychmiastowego kursu wymiany obowiązującego na ten dzień; oraz

(ii)ujmuje wszelkie skutki pierwszego zastosowania tych zmian jako korektę salda początkowego zysków zatrzymanych;

b)jeżeli jednostka stosuje walutę prezentacji inną niż jej waluta funkcjonalna lub przelicza wynik finansowy i sytuację finansową jednostki działającej za granicą i na dzień pierwszego zastosowania stwierdza, że jej waluta funkcjonalna (lub waluta funkcjonalna jednostki działającej za granicą) nie jest wymienialna na jej walutę prezentacji lub, w stosownych przypadkach, stwierdza, że jej waluta prezentacji nie jest wymienialna na jej walutę funkcjonalną (lub walutę funkcjonalną jednostki działającej za granicą), na dzień pierwszego zastosowania jednostka:

(i)przelicza aktywa i zobowiązania, których to dotyczy, przy zastosowaniu szacowanego natychmiastowego kursu wymiany obowiązującego na ten dzień;

(ii)przelicza pozycje kapitału własnego, których to dotyczy, przy zastosowaniu szacowanego natychmiastowego kursu wymiany obowiązującego na ten dzień, jeżeli waluta funkcjonalna jednostki jest hiperinflacyjna; oraz

(iii)ujmuje wszelkie skutki pierwszego zastosowania tych zmian jako korektę skumulowanej kwoty różnic kursowych z przeliczenia - zakumulowanych w oddzielnej pozycji kapitału własnego.

WYCOFANIE INNYCH DOKUMENTÓW

61 Niniejszy standard zastępuje MSR 21 Skutki zmian kursów wymiany walut obcych (zmieniony w 1993 r.).

62 Niniejszy standard zastępuje następujące interpretacje:

a) SKI-11 Wymiana walut - kapitalizacja strat wynikających ze znacznej dewaluacji waluty;

b) SKI-19 Waluta sprawozdawcza - wycena i prezentacja sprawozdań finansowych zgodnie z MSR 21 i MSR 29; oraz

c) SKI-30 Waluta sprawozdawcza - przeliczanie z waluty wyceny na walutę prezentacji.

 

Dodatek  A

Objaśnienie stosowania

Niniejszy dodatek stanowi integralną część niniejszego standardu.

WYMIENIALNOŚĆ

A1 Poniższy wykres ma pomóc jednostkom ocenić, czy dana waluta jest wymienialna, i oszacować natychmiastowy kurs wymiany, jeżeli waluta nie jest wymienialna.

grafika

Etap I: Ocena, czy waluta jest wymienialna (pkt 8 i 8A-8B)

A2 Pkt A3-A10 zawierają objaśnienia stosowania, które mają pomóc jednostce ocenić, czy dana waluta jest wymienialna na inną walutę. Jednostka może stwierdzić, że waluta nie jest wymienialna na inną walutę, nawet jeśli ta druga waluta jest wymienialna w przeciwnym kierunku. Na przykład jednostka może stwierdzić, że waluta PC nie jest wymienialna na walutę LC, nawet jeśli waluta LC jest wymienialna na walutę PC.

Ramy czasowe

A3 W pkt 8 natychmiastowy kurs wymiany zdefiniowano jako kurs wymiany dla natychmiastowego wykonania. Transakcja wymiany może jednak nie zawsze zostać zrealizowana ze skutkiem natychmiastowym ze względu na wymogi prawne lub regulacyjne lub z przyczyn praktycznych, takich jak dni ustawowo wolne od pracy. Normalne opóźnienie administracyjne w uzyskaniu drugiej waluty nie oznacza, że waluta nie jest wymienialna na tę drugą walutę. To, co stanowi normalne opóźnienie administracyjne, zależy od faktów i okoliczności.

Możliwość uzyskania drugiej waluty

A4 Przy ocenianiu, czy waluta jest wymienialna na inną walutę, jednostka ocenia możliwość uzyskania drugiej waluty, a nie swój zamiar czy decyzję w tym zakresie. Z zastrzeżeniem innych wymogów określonych w pkt A2-A10, waluta jest wymienialna na inną walutę, jeżeli jednostka jest w stanie uzyskać - bezpośrednio lub pośrednio - drugą walutę, nawet jeżeli zamierza lub postanowi tego nie robić. Na przykład, z zastrzeżeniem innych wymogów określonych w pkt A2-A10, niezależnie od tego, czy jednostka zamierza lub postanawia uzyskać walutę PC, waluta LC jest wymienialna na walutę PC, jeżeli jednostka jest w stanie wymienić walutę LC na walutę PC albo wymienić walutę LC na inną walutę (FC), a następnie wymienić walutę FC na walutę PC.

Rynki lub mechanizmy wymiany

A5 Przy ocenianiu, czy waluta jest wymienialna na inną walutę, jednostka bierze pod uwagę wyłącznie rynki lub mechanizmy wymiany, na których lub w których transakcja wymiany waluty na drugą walutę stworzyłaby możliwe do wyegzekwowania prawa i obowiązki. Egzekwowalność jest kwestią prawną. To, czy transakcja wymiany na rynku lub w mechanizmie wymiany stworzyłaby możliwe do wyegzekwowania prawa i obowiązki, zależy od faktów i okoliczności.

Cel uzyskania drugiej waluty

A6 W zależności od przewidywanego zastosowania waluty, mogą być dostępne różne kursy wymiany. Na przykład jurysdykcja znajdująca się pod presją na bilans płatniczy może chcieć zniechęcać do przekazów kapitałowych (takich jak wypłaty dywidend) do innych jurysdykcji, ale jednocześnie zachęcać do przywozu określonych towarów z tych jurysdykcji. W takich okolicznościach odpowiednie organy mogą:

a) ustalić preferencyjny kurs wymiany dla przywozu tych towarów oraz "karny" kurs wymiany dla przekazów kapitałowych do innych jurysdykcji, co skutkuje różnymi kursami wymiany mającymi zastosowanie do różnych transakcji wymiany; lub

b) udostępniać drugą walutę wyłącznie w celu opłacenia przywozu tych towarów, a nie na potrzeby przekazów kapitałowych do innych jurysdykcji.

A7 W związku z tym to, czy dana waluta jest wymienialna na inną walutę, może zależeć od celu, w jakim jednostka uzyskuje (lub hipotetycznie musiałaby uzyskać) drugą walutę. Przy ocenianiu wymienialności:

a) jeżeli jednostka wykazuje transakcje w walutach obcych w swojej walucie funkcjonalnej(zob. pkt 20-37), przyjmuje ona, że celem uzyskania drugiej waluty jest realizacja lub uregulowanie poszczególnych transakcji, aktywów lub zobowiązań w walucie obcej;

b) jeżeli jednostka stosuje walutę prezentacji inną niż jej waluta funkcjonalna (zob. pkt 38-43), przyjmuje ona, że celem uzyskania drugiej waluty jest realizacja lub uregulowanie aktywów netto lub zobowiązań netto;

c) jeżeli jednostka przelicza wyniki finansowe i sytuację finansową jednostki działającej za granicą na walutę prezentacji (zob. pkt 44-47), przyjmuje ona, że celem uzyskania drugiej waluty jest realizacja lub uregulowanie jej inwestycji netto w jednostce działającej za granicą.

A8 Aktywa netto jednostki lub jej inwestycje netto w jednostce działającej za granicą mogą być zrealizowane na przykład poprzez:

a) wypłatę zwrotu finansowego na rzecz właścicieli jednostki;

b) otrzymanie zwrotu finansowego od jednostki działającej za granicą; lub

c) odzyskanie zainwestowanej kwoty przez jednostkę lub jej właścicieli, np. poprzez zbycie inwestycji.

A9 Jednostka ocenia, czy waluta jest wymienialna na inną walutę, oddzielnie dla każdego celu określonego w pkt A7. Na przykład jednostka ocenia wymienialność do celów wykazywania transakcji w walutach obcych w swojej walucie funkcjonalnej (zob. pkt A7 lit. a)) oddzielnie od wymienialności do celów przeliczenia wyniku finansowego i sytuacji finansowej jednostki działającej za granicą (zob. pkt A7 lit. c)).

Możliwość uzyskania jedynie ograniczonych kwot w innej walucie

A10 Waluta nie jest wymienialna na inną walutę, jeżeli - w celu określonym w pkt A7 - jednostka jest w stanie uzyskać nie więcej niż nieznaczną kwotę drugiej waluty. Jednostka ocenia wielkość kwoty w drugiej walucie, którą jest w stanie uzyskać w określonym celu, porównując tę kwotę z całkowitą kwotą w drugiej walucie wymaganą do tego celu. Na przykład jednostka, której walutą funkcjonalną jest waluta LC, posiada zobowiązania denominowane w walucie FC. Jednostka ocenia, czy całkowita kwota waluty FC, jaką może uzyskać do celów uregulowania tych zobowiązań, jest jedynie nieznaczną kwotą w porównaniu ze zagregowaną kwotą (sumą) jej sald zobowiązań denominowanych w walucie FC.

Etap II: Szacowanie natychmiastowego kursu wymiany, jeżeli waluta nie jest wymienialna (pkt 19A)

A11 Niniejszy standard nie określa, w jaki sposób jednostka szacuje natychmiastowy kurs wymiany, aby osiągnąć cel określony w pkt 19A. Jednostka może stosować obserwowalny kurs wymiany bez korekty (zob. pkt A12-A16) albo inną technikę szacowania (zob. pkt A17).

Stosowanie obserwowalnego kursu wymiany bez korekty

A12 Przy szacowaniu natychmiastowego kursu wymiany zgodnie z wymogami pkt 19A jednostka może stosować obserwowalny kurs wymiany bez korekty, jeżeli ten obserwowalny kurs wymiany spełnia cel określony w pkt 19A. Przykładami obserwowalnego kursu wymiany są:

a) natychmiastowy kurs wymiany do celów innych niż cel, dla którego jednostka ocenia wymienialność (zob. pkt A13-A14); oraz

b) pierwszy kurs wymiany, po którym jednostka jest w stanie uzyskać drugą walutę w określonym celu po przywróceniu wymienialności waluty (pierwszy kolejny kurs wymiany) (zob. pkt A15-A16).

Stosowanie obserwowalnego kursu wymiany w innym celu

A13 Waluta, która nie jest wymienialna na inną walutę w jednym celu, może być wymienialna na tę walutę w innym celu. Przykładowo jednostka może być w stanie uzyskać walutę do celów przywozu określonych towarów, ale nie w celu wypłaty dywidend. W takich sytuacjach jednostka może stwierdzić, że obserwowalny kurs wymiany w innym celu spełnia cel określony w pkt 19A. Jeżeli kurs spełnia cel określony w pkt 19A, jednostka może zastosować ten kurs jako szacowany natychmiastowy kurs wymiany.

A14 Przy ocenianiu, czy taki obserwowalny kurs wymiany spełnia cel określony w pkt 19A, jednostka uwzględnia między innymi:

a) czy istnieje wiele obserwowalnych kursów wymiany - istnienie więcej niż jednego obserwowalnego kursu wymiany może wskazywać na to, że kursy wymiany są ustalane w celu zachęcenia lub zniechęcenia jednostek do uzyskiwania drugiej waluty w określonych celach. Te obserwowalne kursy wymiany mogą obejmować element "zachęty" lub "kary", a zatem mogą nie odzwierciedlać panujących warunków gospodarczych;

b) cel wymiany waluty - jeżeli jednostka jest w stanie uzyskać drugą walutę jedynie w ściśle określonym celu (takim jak przywóz dostaw awaryjnych), obserwowalny kurs wymiany może nie odzwierciedlać panujących warunków gospodarczych;

c) charakter kursu wymiany - wolny obserwowalny kurs wymiany z większym prawdopodobieństwem odzwierciedla panujące warunki gospodarcze niż kurs wymiany ustalony w drodze regularnych interwencji odpowiednich organów;

d) częstotliwość aktualizacji kursów wymiany - niezmieniany obserwowalny kurs wymiany z mniejszym prawdopodobieństwem odzwierciedla panujące warunki gospodarcze niż obserwowalny kurs wymiany aktualizowany codziennie (lub jeszcze częściej).

Stosowanie pierwszego kolejnego kursu wymiany

A15 Waluta, która nie jest wymienialna na inną walutę na dzień wyceny w określonym celu, może w późniejszym czasie stać się wymienialna na tę walutę w tym określonym celu. W takich sytuacjach jednostka może stwierdzić, że pierwszy kolejny kurs wymiany spełnia cel określony w pkt 19A. Jeżeli kurs spełnia cel określony w pkt 19A, jednostka może zastosować ten kurs jako szacowany natychmiastowy kurs wymiany.

A16 Przy ocenianiu, czy taki pierwszy kolejny kurs wymiany spełnia cel określony w pkt 19A, jednostka uwzględnia między innymi:

a) czas między dniem wyceny a datą przywrócenia wymienialności - im krótszy jest ten okres, tym większe prawdopodobieństwo, że pierwszy kolejny kurs wymiany będzie odzwierciedlał panujące warunki gospodarcze;

b) stopy inflacji - jeżeli w gospodarce występuje wysoka inflacja, w tym gdy gospodarka jest hiperinflacyjna (zgodnie z MSR 29 Sprawozdawczość finansowa w warunkach hiperinflacji), ceny często zmieniają się szybko, nawet kilka razy dziennie. W związku z tym pierwszy kolejny kurs wymiany waluty takiej gospodarki może nie odzwierciedlać panujących warunków gospodarczych.

Stosowanie innej techniki szacowania

A17 Jednostka stosująca inną technikę szacowania może stosować dowolny obserwowalny kurs wymiany, w tym kursy z transakcji wymiany na rynkach lub w mechanizmach wymiany, które nie tworzą możliwych do wyegzekwowania praw i obowiązków, i w razie potrzeby korygować ten kurs, aby osiągnąć cel określony w pkt 19A.

Ujawnianie informacji, jeżeli waluta nie jest wymienialna

A18 Jednostka rozważa, jaki stopień szczegółowości jest niezbędny do osiągnięcia celu w zakresie ujawniania informacji określonego w pkt 57A. Jednostka ujawnia informacje określone w pkt A19-A20 oraz wszelkie dodatkowe informacje niezbędne do osiągnięcia celu w zakresie ujawniania informacji określonego w pkt 57A.

A19 Stosując pkt 57A, jednostka ujawnia:

a) walutę i opis ograniczeń, które powodują, że waluta ta nie jest wymienialna na drugą walutę;

b) opis transakcji, których to dotyczy;

c) wartość bilansową aktywów i zobowiązań, których to dotyczy;

d) zastosowane natychmiastowe kursy wymiany oraz to, czy kursy te są:

(i) obserwowalnymi kursami wymiany bez korekty (zob. pkt A12-A16); lub

(ii) natychmiastowymi kursami wymiany oszacowanymi przy zastosowaniu innej techniki szacowania (zob.

pkt A17);

e) opis wszelkich technik szacowania, które jednostka zastosowała, oraz informacje jakościowe i ilościowe na temat danych wejściowych i założeń wykorzystywanych w tej technice szacowania; oraz

f) informacje jakościowe na temat każdego rodzaju ryzyka, na które jednostka jest narażona, ponieważ waluta nie

jest wymienialna na drugą walutę, oraz charakter i wartość bilansową aktywów i zobowiązań narażonych na każdy rodzaj ryzyka.

A20 Jeżeli waluta funkcjonalna jednostki działającej za granicą nie jest wymienialna na walutę prezentacji lub, w stosownych przypadkach, waluta prezentacji nie jest wymienialna na walutę funkcjonalną jednostki działającej za granicą, jednostka ujawnia również:

a) nazwę jednostki działającej za granicą; to, czy jednostka działająca za granicą jest jednostką zależną, wspólnym działaniem, wspólnym przedsięwzięciem, jednostką stowarzyszoną lub oddziałem; jej główne miejsce prowadzenia działalności;

b) skrócone informacje finansowe dotyczące jednostki działającej za granicą; oraz

c) charakter i warunki wszelkich umów, które mogą wymagać od jednostki udzielenia wsparcia finansowego jednostce działającej za granicą, w tym zdarzenia lub okoliczności, które mogłyby narazić jednostkę na stratę.

Zmieniono nagłówek.