Kreatywna księgowość nie jest przestępstwem?

 Artykuł autorstwa eksperta PKF (Ewa Jakubczyk-Cały) został opublikowany na portalu www.wnp.pl w dniu 21 września 2011 r.

Ostatnio dużo się mówi o kreatywnej księgowości. Zwłaszcza w kontekście budżetu państwa. Czym według pani jest kreatywna księgowość?

W mojej ocenie „rachunkowością kreatywną” można nazwać rachunkowość prowadzoną zgodnie z literą prawa w przypadku, gdy przy wyborze metod wyceny aktywów i pasywów oraz wyniku finansowego przyjęto zasady, które pokazują jednostkę w jak najlepszym świetle. Nie  należy jednak traktować jako „rachunkowości kreatywnej” po prostu błędnej rachunkowości, a tym bardziej przestępstw gospodarczych, które zostają w rachunkowości celowo ukryte. To po prostu oszustwo księgowe.

Każda rachunkowość, czy to firmy czy państwa opiera się na standardach, wzorcach, które określają w jaki sposób należy przedstawiać przychody, koszty czy też wpływy i wydatki. Te pojęcia są zdefiniowane i każdy interpretujący wyniki zobowiązany jest te kategorie ekonomiczne znać, jak również fakt, że definicje mogą podlegać zmianom.

Faktycznie wiele wypowiedzi dotyczących zarówno budżetu jak też sprawozdania z realizacji budżetu zawierało populistyczne hasła o kreatywnej rachunkowości budżetu, manipulacjach deficytem budżetowym. Według mnie sprawa jest prosta: po pierwsze – budżet państwa zawsze będzie nosił cechy prognozy, po drugie analizy wymagają w budżecie nie  tylko cele budżetowe i cyfry, ale też założenia budżetowe oraz kategorie ekonomiczne i definicje.

Wróćmy do spółek. Jak zatem zapewnić rzetelność informacji finansowej wynikającej ze sprawozdań?

Po pierwsze, uświadomić organom nadzoru oraz odbiorcom sprawozdania wagę, którą muszą przywiązywać do umiejętności sporządzania i interpretacji sprawozdań. Po drugie szkolenia, szkolenia, szkolenia… Oczywiście te działania znacznie zwiększają bezpieczeństwo obrotu gospodarczego, ale jak wszyscy wiedzą ryzyko jest jego nieodłączną częścią.

Warto również zwrócić uwagę na wciąż zwiększającą się odpowiedzialność organów zarządczych i nadzorczych spółek w regulacjach prawnych. Może zatem strach przed odpowiedzialnością będzie odpowiednim motywem?

W mediach szeroko opisywane są różne afery księgowe. Powstaje pytanie „czy potrzebne są zmiany w prawie”, które zabezpieczą inwestorów przed niewłaściwą informacją finansową.

Zmiany zasad rachunkowości nie mogą stanowić zabezpieczenia przed nierzetelną informacją finansową. Trzeba ponadto, aby sprawozdania finansowe były prawidłowo sprawdzone przez zarządy firm, rzetelnie zbadane przez audytorów i w przypadku np. spółek akcyjnych właściwie ocenione przez rady nadzorcze i innych odbiorców sprawozdania.

Jak zatem wyegzekwować tę rzetelność?

Za sporządzenie sprawozdania finansowego odpowiedzialny jest zarząd. Jest to jednak tylko jeden z siedmiu elementów systemu rachunkowości. Przede wszystkim do zadań zarządu należy opracowanie polityki rachunkowości, w tym określenie metod wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego, jeżeli ustawa pozostawia jednostce  prawo wyboru. Dane te podlegają ujawnieniu w odrębnej części sprawozdania tj. wprowadzeniu, które jest częścią informacji dodatkowej i podlegają publikacji o ile jednostka ma obowiązek badania i ogłaszania sprawozdań.

Zwracam uwagę, że ustawa o rachunkowości w wielu przypadkach pozostawia jednostce prawo wyboru wyceny aktywów i pasywów, co sprawia że sprawozdanie sporządzone na podstawie tej samej ustawy o rachunkowości mogłoby charakteryzować się inną sumą bilansową i wynikiem finansowym.

Do audytora należy stwierdzenie czy sprawozdanie jest sporządzone zgodnie z polityką rachunkowości, które nie może być sprzeczne z uregulowaniami ustawy, czy nastąpiły w sprawozdaniu odpowiednie ujawnienia, w tym dotyczące metod wyceny oraz ryzyk obciążających jednostkę. Audytor ocenia odchylenia od wzorca, którym jest polityka rachunkowości z uwzględnieniem ich istotności na sytuację finansową jednostki. Politykę rachunkowości tworzy zarząd, który może dobrać mniej lub bardziej agresywne czy wręcz stwarzające możliwości kreowania wyniku zasady wyceny.

Oznacza to, że wprost na organach nadzorczych spółek, inwestorach i innych odbiorcach sprawozdań finansowych spoczywa odpowiedzialność za jego interpretację.

To prawda. Zakładając, że sprawozdanie jest kompletne i wszystkie wymagane ujawnienia są dokonane, w tym oczywiście w zakresie metod wyceny i audytor potwierdził rzetelność sprawozdania, to interpretacja tego sprawozdania należy do jego czytelnika. Szczególnie zatem polecam wnikliwe czytanie całego sprawozdania, a nie tylko jego fragmentów jak bilans czy rachunek wyników. Czasami mam wrażenie, że czytelnik sprawozdania, a w tym niestety organy nadzorcze spółek błędnie interpretują opinię audytora o sprawozdaniu finansowym. Opinia pozytywna oznacza, że sprawozdanie sporządzone jest prawidłowo oraz rzetelnie przedstawia sytuację majątkową i finansową jednostki. Nie oznacza to natomiast, że sytuacja ekonomiczna spółki jest dobra i na spółce nie ciążą ryzyka gospodarcze i finansowe.

Obowiązkiem audytora jest również wskazanie zagrożenia kontynuacji w roku następującym po roku badanym. Obowiązek ustosunkowania się do możliwości kontynuacji działalności spoczywa zresztą na zarządzie i informacja taka winna być ujęta na wprowadzeniu do sprawozdania finansowego.

Jakie problemy pojawiają się przy interpretacji ustawy?

Problemów jest bardzo dużo. Poczynając od tego, że wokół zapisów ustawy pojawiło się dużo praktycznych kontrowersji a w ślad za tym publikacje, które w danej sprawie reprezentują całkowicie odmienne stanowiska.

Do najczęściej wymienianych tematów w tym zakresie należy m.in. sposób wyceny i prezentacji w bilansie prawa wieczystego użytkowania gruntów, możliwość przekwalifikowania nieruchomości fabrycznej do inwestycji w przypadku gdy przestała spełniać definicję środka trwałego, interpretacja definicji rynku aktywnego, sposób wyceny i prezentacji nabytych udziałów w zamian za aport rzeczowy o wartości księgowej niższej niż wartość rynkowa, wycena i prezentacja świadczeń pracowniczych.

Jeżeli uregulowania w tym zakresie są niejasne, to czy znaczy to, że jednostka może sama zinterpretować ustawę?

Ustawodawca nałożył obowiązek, aby jednostka dokonując wyboru polityki rachunkowości zapewniła wyodrębnienie w rachunkowości wszystkich zdarzeń istotnych do oceny sytuacji majątkowej i finansowej jednostki oraz wyniku finansowego przy zachowaniu ostrożności.

Ponadto w art. 10 ustawodawca stwierdził, że w sprawach nieuregulowanych przepisami ustawy jednostka może stosować krajowe standardy rachunkowości. Wydaje się, że jednostka zgodnie z zapisem art. 8 winna w polityce rachunkowości kierować się przede wszystkim obowiązkiem zapewnienia rzetelności informacji oraz zasadą przewagi treści ekonomicznej przy ewidencji zdarzeń.

W mojej ocenie zwłaszcza rady nadzorcze spółek powinny obecnie zwrócić uwagę na nadzór w zakresie ustalania polityki rachunkowości oraz zastosować nowe formy współpracy z audytorami spółek.