Duplikat faktury a odliczenie VAT

Artykuł autorstwa eksperta PKF (Joanna Towarek - Księgowa ds. rachunkowości), został opublikowany w październiku 2016 r. na łamach miesięcznika "TaxFin.pl".

Faktura VAT jest podstawowym dokumentem, który daje możliwość odliczenia podatku naliczonego.

Zapisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. 1997 Nr 137 poz. 926 z późn. zm.), jak również ustawa z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 Nr 54 poz. 535 z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT ) nakładają na podatnika obowiązek przechowywania i  okazywania na wezwanie organów skarbowych wszelkiej dokumentacji, potwierdzającej dokonanie transakcji opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Oznacza to zatem, że podatnik musi dysponować fakturą, na podstawie której dokonał odliczenia VAT.  Zdarza się jednak, że oryginał faktury ginie, ulega zniszczeniu bądź w ogóle nie dociera do nabywcy. W takich sytuacjach wystawiany zostaje duplikat faktury, a wraz z nim mogą pojawiać się wątpliwości, związane z terminem odliczenia VAT od otrzymanego duplikatu.

Duplikat faktury

Duplikatem jest  powtórnie wystawiona faktura, która w identyczny sposób rejestruje to samo zdarzenie gospodarcze, co faktura pierwotna. Zgodnie z art. 106l ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie, podatnik bądź upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia wystawia ponownie fakturę:

• na wniosek nabywcy – zgodnie z danymi zawartymi na fakturze będącej w posiadaniu podatnika;
• zgodnie z danymi zawartymi na fakturze będącej w posiadaniu nabywcy.

Duplikat może również wystawić nabywca, który zawarł z podatnikiem umowę w sprawie wystawiania faktur w imieniu i na rzecz tego podatnika oraz wystawca noty korygującej (art. 106l ust.1 pkt 2 ustawy o VAT), a także organ egzekucyjny i komornik sądowy (art. 106l ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT).

W praktyce gospodarczej duplikaty faktur wystawiane są najczęściej przez sprzedawcę na wniosek nabywcy. Powtórnie wystawiona faktura musi być odpowiednio oznaczona - powinna zawierać słowo „DUPLIKAT”, a także datę jej wystawienia. Co istotne, prawidłowo wystawiony duplikat jest równoważny oryginalnej fakturze – daje zatem możliwość odliczenia podatku naliczonego.

Kiedy odliczyć VAT od otrzymanego duplikatu faktury? – to zależy

Należy zauważyć, że przepisy podatkowe nie regulują w szczególny sposób momentu odliczania podatku naliczonego od duplikatów faktur. W takiej sytuacji zastosowanie będą miały zasady ogólne wykorzystywane do odliczania VAT z tradycyjnych faktur (oczywiście należy pamiętać o pewnych wyjątkach, które zostały pominięte, a dla których przewidziane są specjalne terminy odliczenia podatku np. metoda kasowa u małego podatnika).

Dla przypomnienia, w myśl art. 86 ust. 1, 10 i 10b ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywana czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc bądź kwartał, w którym łącznie zostaną spełnione poniższe warunki:

• u sprzedawcy powstanie obowiązek podatkowy;
• podatnik otrzyma fakturę, która dokumentuje transakcję nabycia towarów lub świadczenia usług.

Dodatkowo, w przypadku gdy podatnik nie dokona odliczenia VAT  w powyższym terminie, może to zrobić w kolejnych dwóch okresach rozliczeniowych lub za pomocą korekty deklaracji VAT, którą ma prawo złożyć w ciągu 5 lat (art. 86 ust. 11 i 13 ustawy o VAT).

Prawo do odliczenia VAT z duplikatu faktury będzie wynikało z zasad ogólnych, przy czym istotne będą okoliczności, w których doszło do utraty faktury pierwotnej i otrzymania jej duplikatu. Inaczej bowiem zostaną rozliczone duplikaty w sytuacji zagubienia bądź zniszczenia oryginalnego dokumentu - inaczej zaś duplikaty faktur, których oryginały nigdy nie dotarły do nabywcy (przy założeniu, że we wszystkich omawianych przypadkach  powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy).

Gdy nabywca zgubił fakturę pierwotną

Zdarza się, że podatnik otrzymuje fakturę, wprowadza ją do rejestru VAT i odlicza od niej podatek, po czym okazuje się, że dokument ginie lub zostaje zniszczony np. w wyniku pożaru bądź kradzieży.
W takim przypadku nabywca powinien wystąpić do sprzedawcy z wnioskiem o wydanie duplikatu utraconej faktury (pamiętajmy, że podatnik musi dysponować dokumentem, na podstawie którego odliczył VAT). Otrzymanie duplikatu w takiej sytuacji będzie potwierdzeniem transakcji, która uprzednio została ujęta w księgach podatkowych i w stosunku do której skorzystano już z prawa do obniżenia podatku naliczonego – nie powstanie zatem nowe prawo do odliczenia VAT.

Natomiast jeśli podatnik nie posiadałby duplikatu faktury, musiałby dokonać korekty deklaracji VAT, co potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lipca 2014r. (nr ITPP1/443-407/14/KM): „W przypadku braku faktur VAT lub ich duplikatów, podatnik jest więc zobowiązany do skorygowania odliczonego podatku naliczonego przez złożenie korekt deklaracji VAT-7, w których podatek ten odliczono”.

Niekiedy korekta deklaracji VAT-owskiej może być jedyną możliwością odliczenia VAT w sytuacji utraty faktury pierwotnej. Będzie tak w przypadku, gdy podatnik otrzyma fakturę, której wpływ zostanie odnotowany (np. w rejestrze korespondencji czy protokole przekazania dokumentów), po czym ją zgubi lub ulegnie ona zniszczeniu przed wprowadzeniem jej do odpowiedniego rejestru (duplikat otrzyma w późniejszym okresie). W takiej sytuacji data otrzymania duplikatu faktury nie będzie miała wpływu na okres odliczenia VAT, decydująca będzie natomiast data wpływu faktury pierwotnej („data otrzymania faktury”).

Przykładowo, jeśli 10 lutego 2016r. podatnik otrzymał fakturę za usługę, która została wykonana 5 lutego 2016r., po czym zgubił dokument zanim zdążył go ująć w ewidencji i odliczyć VAT (okresem rozliczeniowym jest miesiąc), a duplikat tej faktury wpłynął 10 lipca 2016r. - podatnik nie będzie mógł dokonać odliczenia podatku naliczonego „na bieżąco” tj. w deklaracji za lipiec 2016r. Będzie mógł natomiast skorygować deklarację VAT za luty 2016r.

W tej kwestii podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 24 września 2014r. (nr ILPP4/443-311/14-4/BA): „Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych duplikatów faktur (służących odtworzeniu otrzymanych przez niego faktur <>), jednak w terminach ustalonych zgodnie z art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 ustawy, czyli w terminie w którym nabył te towary, powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do tych towarów oraz otrzymał fakturę <>”.

A jeśli faktura pierwotna nigdy nie trafiła do nabywcy?

Nieco inaczej będą rozliczane duplikaty w sytuacji, gdy faktura pierwotna zginie bądź ulegnie zniszczeniu zanim dotrze do nabywcy. Zdarza się również, że podatnicy nie mają świadomości na temat wystawionej faktury i dowiadują się o niej dopiero w momencie otrzymania wezwania do zapłaty. W takim przypadku otrzymany w późniejszym terminie duplikat faktury będzie równoznaczny fakturze pierwotnej i w taki sam sposób powinien zostać ujęty w rejestrach. Oznacza to, że prawo do odliczenia VAT z tej transakcji powstanie w rozliczeniu za okres, w którym duplikat wpłynął do nabywcy.

Z takim stanowiskiem zgadza się większość organów skarbowych, dla przykładu Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 1 kwietnia 2015r. (nr IPPP1/4512-216/15-2/RK) uznał, że: „ w sytuacji, gdy Spółka otrzymuje od sprzedawcy fakturę VAT bądź duplikat faktury w okresie rozliczeniowym późniejszym niż okres rozliczeniowy, w którym powstaje obowiązek podatkowy u sprzedawcy (…) będzie uprawniona do dokonania obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, wykazanego w fakturze lub duplikacie faktury, w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym otrzyma fakturę/duplikat faktury albo za jeden z dwóch następujących po tym okresie okresów rozliczeniowych”. Jeżeli natomiast Spółka nie odliczy VAT od duplikatu we wskazanym terminie, będzie mogła tego dokonać korygując deklarację VAT zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.

Nieotrzymanie faktury pierwotnej i związany z tym późny wpływ duplikatu może również budzić wątpliwości z perspektywy tzw. ulgi na złe długi. W świetle art. 89b ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik odliczy VAT od faktury, której nie ureguluje w terminie 150 dni od upływu daty płatności wynikającej z tej faktury lub z umowy, zobowiązany będzie skorygować deklarację VAT dokonując pomniejszenia podatku naliczonego za okres, w którym minął wskazany termin. W omawianej sytuacji  podatnik nie otrzymał faktury pierwotnej, co oznacza, że nie mógł odliczyć od niej podatku – nie ma zatem konieczności korygowania deklaracji VAT. Istotne jednak będzie czy w okresie odliczenia VAT od otrzymanego duplikatu faktury minie ustawowe 150 dni bez zapłaty. Jeśli bowiem podatnik odliczy VAT nie regulując swojego zobowiązania – będzie musiał skorygować deklarację. W takim przypadku warto upewnić się, że w chwili odliczania podatku naliczonego z duplikatu faktury, zobowiązanie wobec kontrahenta zostało w pełni uregulowane.

Podsumowując, duplikat faktury daje prawo do odliczenia VAT, jednakże okres, w którym podatnik będzie mógł skorzystać z tego prawa uzależniony jest zarówno od daty otrzymania duplikatu, jak również od okoliczności utraty faktury pierwotnej. Trzeba zauważyć, że wspomniane prawo przysługuje nabywcy jedynie wtedy, gdy ten nie odliczył VAT z faktury pierwotnej. Należy również pamiętać, że w przypadku kontroli skarbowej, podatnik musi dysponować dokumentem, na podstawie którego odliczył VAT oraz zobowiązany jest udowodnić fakt otrzymania bądź nieotrzymania faktury pierwotnej.