Błędy dotyczące kursu faktycznie zastosowanego - rozliczenie zakupu

Artykuł autorstwa eksperta PKF (Marcin Grzywacz - Biegły Rewident) został opublikowany w cyklu 'Błędy dotyczące kursu faktycznie zastosowanego' w Dzienniku Gazeta Prawna w dniu 20 maja 2013 r.

Problem: 

Spółka podpisała umowę na zakup linii produkcyjnej. Cena zakupu w omawianej transakcji wyrażona jest w walucie obcej CHF. Spółka posiada środki własne na koncie walutowym, które będzie utrzymywać w celu sfinansowania zakupu. W celu uniknięcia wpływu różnic kursowych na wynik finansowy w okresie przygotowywania środka trwałego przez dostawcę, Spółka przygotowała dokumentację zabezpieczeń i zabezpiecza przyszłe przepływy pieniężne zgodnie z MSR 39. Zabezpieczanym ryzykiem jest ryzyko walutowe.

Zabezpieczenie jest zawsze efektywne w przedziale 95-105%. Różnice kursowe z efektywnej części zabezpieczenia w okresie zabezpieczenia odnoszone są w kapitał własny. Równolegle w okresie trwania zabezpieczenia, Spółka zakłada krótkoterminowe lokaty bankowe z posiadanych środków. W momencie zakładania każdej lokaty, wartość waluty na lokacie jest przeliczana przez Spółkę po kursie banku z umowy lokaty, a różnice kursowe są odnoszone w wynik finansowy.

Rozwiązanie

Postępowanie Spółki jest błędne i może doprowadzić do zniekształcenia wyniku finansowego jednostki. W momencie przygotowania dokumentacji zabezpieczającej w praktyce przyjmuje się, iż forma utrzymywania środków pieniężnych będących zabezpieczeniem nie ma znaczenia z punktu widzenia procesu zabezpieczenia (stosowane podejście należy opisać w polityce zabezpieczeń).

Tym samym zgodnie z procedurą wyceny opisaną w dokumentacji zabezpieczeń, Spółka powinna posiadane środki w walucie wyceniać w określonym czasie i kursie dla przykładu na koniec każdego miesiąca po średnim kursie NBP. W efekcie tak prowadzonej wyceny oraz w związku z faktem, że nominalna wartość środków stanowiących zabezpieczenie nie zmienia się w czasie, łatwo jest określić efektywność zabezpieczenia na koniec każdego miesiąca oraz w przypadku pełnej efektywności odnieść wszystkie naliczone różnice kursowe na kapitał własny.

W przypadku Spółki w trakcie trwania miesięcznych okresów sprawozdawczych, wartość środków stanowiących zabezpieczenie przeliczana jest do kursu wskazanego na umowie lokaty. Co za tym idzie Spółka odnosi część powstających różnic kursowych na wynik finansowy w trakcie miesiąca.

W efekcie dokonując na koniec miesiąca wyceny do średniego kursu NBP wartość różnic kursowych odnoszona na kapitał jest inna od wartości jaka byłaby odniesiona, gdyby w trakcie miesiąca Spółka nie dokonywała żadnych przeliczeń.

Rozwiązać problem w takim przypadku można na dwa sposoby:

 - jeśli Spółka chce odzwierciedlać w księgach przeliczenie posiadanej waluty według kursu po którym zostają założone lokaty, to efekt przeliczenia każdorazowo powinien być odnoszony na kapitał własny. Na koniec miesiąca wszystkie środki z konta walutowego oraz lokat i tak zostaną przeliczone do średniego kursu NBP, a więc wycena do kursu lokaty w trakcie miesiąca nie wpłynie na zniekształcenie wyniku finansowego, ani nie wpłynie na poprawność rozliczenia kontraktu zabezpieczającego,

-  jeśli Spółka chce odzwierciedlać w księgach przeliczenie posiadanej waluty na kurs po którym zostają założone lokaty w sposób dotychczasowy, to na koniec miesiąca powinna przeprowadzić dwa kroki w celu poprawnego rozliczenia transakcji. Są to: a) wycena wszystkich środków walutowych na kontach i lokatach, po średnim kursie NBP na koniec miesiąca, przez wynik finansowy oraz b) niezależne ustalenie jaka powinna być wartość różnic kursowych na koniec miesiąca odniesiona narastająco na kapitał własny i doksięgowanie wszelkich rozbieżności w korespondencji również z wynikiem finansowym.

W ten sposób wpływ przeliczeń walutowych powinien skompensować się w rachunku zysków i strat Spółki. Jednocześnie zapewniając poprawną wycenę aktywów po średnim kursie NBP oraz właściwą wartość różnic kursowych odniesioną na kapitał własny.